• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» октябрь 2012
  • Рубрика Налоговый учет

Разрешение на ввод в эксплуатацию: выбираем оптимальный вариант

  • Рейтинг 4.72
  • 0 комментариев
  • 21002 просмотра
Сложилось мнение, согласно которому полученное разрешение на ввод объекта в эксплуатацию означает, что строительство полностью закончено и объект пригоден к использованию. Однако это не так. Чаще всего требуются серьезные работы по отделке. Поэтому организация на стадии получения разрешения на ввод в эксплуатацию может либо признать здание пригодным к эксплуатации и уже потом произвести отделочные работы по объекту основных средств, либо сначала закончить все отделочные работы и только после этого принять решение о пригодности объекта к эксплуатации. Рассмотрены порядок исчисления налога на имущество при вводе объекта в эксплуатацию, а также порядок отражения в учете стоимости работ, произведенных после получения разрешения на ввод в эксплуатацию.


Когда формируется окончательная стоимость построенного объекта – с получением разрешения на ввод в эксплуатацию или все же позже? Какой вариант ввода объекта в эксплуатацию выбрать – сразу после получения разрешения или после проведения ремонта по отделке? Как увеличится стоимость объекта в случае его продажи после введения в эксплуатацию? Автор рассматривает порядок включения объекта в состав основных средств и анализирует, как этот процесс влияет на его стоимость.

Процесс капитального строительства объекта недвижимости начинается с получения разрешения на строительство (ст. 51 Градостроительного кодекса РФ, далее – ГСК РФ) и завершается получением разрешения на ввод объекта в эксплуатацию (ст. 55 ГСК РФ).

Без имеющегося в наличии разрешения на строительство застройщик не имеет права приступить к работам на земельном участке, выделенном под застройку. Данное нарушение карается наложением административного штрафа от 500 тыс. до 1 млн руб. либо приостановлением деятельности до трех месяцев (ст. 9.5 КоАП РФ).

Оштрафовать могут не только застройщика, но и непосредственно подрядчика (субподрядчика). Последний, перед тем как приступить к работе, должен удостовериться, что у владельца стройплощадки (застройщика) уже есть на руках документ, подтверждающий соответствие проектной документации требованиям градостроительного плана земельного участка или проекту планировки территории (ч. 1 ст. 51 ГСК РФ) по форме, утвержденной постановлением Правительства РФ от 24.11.2005 № 698 (далее – Постановление № 698), (п. 6 постановления Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 № 11).

После завершения возведения объекта застройщик обязан посетить те же самые «коридоры власти», где ему в свое время выдали разрешение на строительство. Там он должен получить документ, подтверждающий, что объект возведен в соответствии с имеющимся разрешением на строительство и проектной документацией, т.е. разрешение на ввод объекта в эксплуатацию (по форме, утвержденной Постановлением № 698).

Сложилось мнение о том, что полученное разрешение на ввод означает, что строительство объекта недвижимости полностью закончено и он пригоден к использованию в тех целях, которые застройщик поставил перед собой при принятии решения о начале строительства. Давайте разбираться, так ли это.

Застройщик-инвестор

Предположим, что застройщик одновременно является и инвестором с точки зрения Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее – Закон № 39-ФЗ). На построенный объект недвижимости он зарегистрирует право собственности и примет его к учету как объект основных средств (п. 2 ст. 4 Закона № 39-ФЗ).

Регистрация права собственности на построенный объект без наличия разрешения на ввод невозможна (п. 2 ст. 16 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»).

При этом включение построенного объекта недвижимости в состав основных средств может быть произведено как после регистрации права собственности на него, так и до этого события, в том числе и до подачи документов в Росреестр (п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, далее – Методические указания).

Но обязательно ли включать объект в состав основных средств сразу после получения разрешения на ввод? На этот вопрос нельзя ответить однозначно, так как не известно, пригоден ли объект к длительной эксплуатации с целью извлечения дохода с точки зрения инвестора на дату получения разрешения.

Еще раз напомним, что разрешение на ввод объекта подтверждает, что объект возведен в полном соответствии с проектной документацией, разрешением на строительство и градостроительным планом земельного участка (ч. 1 ст. 55 ГСК РФ).

Однако в разработанной проектной документации, как и в полученном разрешении на строительство, не обязательно будут сведения о внутренней планировке построенного здания, отделке помещений и пр. Следовательно, и в полученном разрешении на ввод такой информации тоже не будет содержаться. Документ только подтвердит, что работы по возведению объекта выполнены в объеме, предусмотренном в разрешении на строительство и в соответствии с предъявленной проектно-сметной документацией.

А инвестор уже самостоятельно принимает решение, пригоден ли объект к эксплуатации на данной стадии либо требуется еще какое-то время и деньги на доведение его до нужного состояния. И только после того, как будет настелен линолеум (ламинат, ковролин, паркет, каррарский мрамор), поклеены обои одобренной расцветки, смонтированы все электрические и сетевые розетки, начальство посмотрит на работу и скажет: «Это хорошо!»

Чиновники финансового ведомства борются с такой трактовкой, мол, инвестор затягивает с уплатой налога на имущество, нанося непоправимый урон бюджету (письма Минфина России от 22.06.2010 № 03-03-06/1/425, от 20.01.2010 № 03-05-05-01/01).

Судебная практика
СвернутьПоказать

ВАС России возражает против подобного однозначного подхода. По мнению суда, до завершения всех отделочных работ объект не обязательно пригоден к эксплуатации, даже при наличии разрешения на ввод и свидетельства о праве собственности (постановление Президиума ВАС РФ от 16.11.2010 № ВАС-4451/10).

Тем не менее готовность объекта к использованию определяется не получением разрешения на ввод, а решением руководства организации, для которой он возведен (в 18 лет разрешено вступать в брак, но не все 18-летние женаты или замужем).

В погоне за скорейшим пополнением бюджета (как можно быстрее принять построенный объект к учету как объект ОС и как можно раньше начать платить по нему налог на имущество), выигрывая, так сказать, в темпе, чиновники могут проиграть в качестве – на законных основаниях организация будет платить этот налог в меньших суммах.

По сути у организации два пути. Первый – признать здание на стадии получения разрешения на ввод в эксплуатацию пригодным к эксплуатации и уже после произвести отделочные работы по объекту основных средств, второй – закончить все отделочные работы по объекту недвижимости и только после этого принять решение о пригодности объекта к эксплуатации (ввести его в состав основных средств).

Если организация признает основным средством построенный объект непосредственно на дату получения разрешения на ввод его в эксплуатацию, то первоначальная стоимость объекта на эту же дату будет считаться сформированной (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, п. 24 Методических указаний).

Эта же стоимость подлежит и включению в базу для исчисления налога на имущество (п. 1 ст. 375 НК РФ). Последующие работы (большей частью отделочные), независимо от их продолжительности и стоимости, вероятнее всего, будут признаны ремонтом объекта и текущими затратами организации (п. 67 Методических указаний). Они не увеличивают первоначальную стоимость объекта, следовательно, не подлежат включению в базу для исчисления налога на имущество.

В ином случае инвестор, имея разрешение на ввод, тем не менее принял решение вначале довести объект до ума и только после этого признать его пригодным к эксплуатации. В этом случае все отделочные работы в большинстве случаев придется признать продолжением работ по строительству объекта, включив их в его первоначальную стоимость. Тем самым, отодвигая дату начала уплаты налога на имущество, организация увеличивает его сумму.

Рассмотрим на примере порядок исчисления налога на имущество при вводе объекта в эксплуатацию.

Пример 1
СвернутьПоказать

ООО «Альфа» построило объект недвижимости и в июне получило разрешение на ввод его в эксплуатацию. После этого принято решение о проведении дополнительных отделочных работ.

Затраты на возведение объекта составили 29 500 000 руб., в т.ч. 4 500 000 руб. НДС.

Затраты на регистрацию права собственности (уплата госпошлины, оформление документов и пр.) составили 60 000 руб.

В регистрах бухгалтерского учета их надлежало отразить записями:

ООО «Альфа» решило провести все отделочные работы по объекту (оставив вопрос о пригодности его к эксплуатации на потом), поэтому осуществляло капитальные вложения. Затраты на отделочные работы составили 4 838 000 руб., в т.ч. НДС 738 000 руб.

После завершение работ (в августе), утвердив акт о приеме-передаче здания (сооружения) по форме ОС-1а, ООО переводит построенную (и окончательно отделанную) недвижимость в состав основных средств. Отразить операции нужно следующими записями:

Предположим, что срок полезного использования здания установлен равным 27 годам (9 амортизационная группа). Начиная с сентября в регистрах бухгалтерского учета по этому зданию будет начисляться амортизация по 90 000 руб. в месяц (29 160 000 руб. / 27 / 12).

По истечении 9 месяцев среднегодовая стоимость здания для исчисления налога на имущество составит 5 823 000 руб. [(29 160 000 руб. + 29 070 000 руб.) / 10], а сумма авансового платежа по организации за этот период увеличится на 32 026,50 руб. (5 823 000 руб. × 2,2% / 4).

Если руководство организации останавливается на втором варианте, то уже в июне, сразу после получения разрешения на ввод и на стадии оформления документов на регистрацию права собственности, оформляется ОС-1а.

В этом же месяце база по налогу на имущество организации увеличится на 3 580 000 руб. (25 060 000 руб. / 7), а сумма авансового платежа за I полугодие – на 19 690 руб. (3 580 000 руб. × 2,2% / 4).

Начавшиеся несколько позже отделочные работы следует признать текущими расходами ООО и отразить следующими записями:

При выборе второго варианта налог на имущество по признанному пригодным к эксплуатации объекту основных средств начинает платиться на целый квартал раньше (хотя и в меньших суммах).

Однако затраты на отделку здания признаются текущими расходами непосредственно после их завершения, тогда как при первом варианте они включаются в первоначальную стоимость здания и переносятся на расходы через амортизацию за 27 лет.

Но выбор, естественно, за руководством организации.

Застройщик-продавец

Организация строит такой же объект недвижимости, но с целью продать его (целиком или по частям) другим лицам. Процесс строительства объекта недвижимости в этом случае будет представлять собой не строительство основного средства (так как он изначально предназначен для продажи), а изготовление продукции, пусть и недвижимой.

В связи с этим вызывает некоторое недоумение требование финансового ведомства собирать все затраты по строительству такого объекта на балансовом счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (письмо Минфина России от 18.05.2006 № 07-05-03/02).

Изначально строящийся для последующей продажи объект недвижимости должен быть признан оборотным активом, так как доход организация намерена получить единовременно, после его продажи. Поэтому не следует изобретать велосипед, а в соответствии с Планом счетов затраты на изготовление продукции собирать на счете 20, учет же готовой продукции после завершения строительства производить на счете 43.

После того, как возведение здания будет завершено, застройщику надо получить разрешение на ввод объекта недвижимости в эксплуатацию. В данной ситуации получение разрешения на ввод будет свидетельствовать о том, что построенное здание как конечный результат производственного цикла соответствует проектной документации и выданному ранее разрешению на строительство.

После получения разрешения на ввод организация имеет право оформить право собственности на построенные объекты недвижимости, принять их к учету как готовую продукцию и заключать договоры купли-продажи на нее.

Но можно ли считать, что изготовление готовой продукции завершено и все затраты, которые застройщик будет нести после получения разрешения на ввод, следует относить за счет самого любимого источника налоговой инспекции – расходов, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль? Согласиться со столь однозначным выводом нельзя.

Строительство объекта недвижимости, который потом (в целом или по частям) будет распродаваться, можно сравнить, например, с выпечкой бисквитных коржей, которые могут продаваться как заготовки для самодельных тортов или же сама кондитерская может делать из них торты и пирожные и продавать их.

Так, разрешение на ввод аналогично отмашке пекаря (или технолога), что коржи испечены. Но дальше часть из них будет использоваться как сырье для пирожных (каждый сорт со своей себестоимостью), часть – для тортов (со своей себестоимостью), часть – как коржи, проданные умелым хозяюшкам для домашних тортов (со своей себестоимостью).

То же происходит и при строительстве недвижимости как готовой продукции. Получение разрешения на ввод – отмашка, что в общем и целом здание готово и помещения в нем уже (после регистрации права собственности) можно продавать.

Но согласится ли кто-то купить продукт в таком виде? Кто-то, может, и согласится, а кто-то потребует, чтобы за ту цену, которую заявил продавец, в этом помещении были произведены и другие работы (внутренняя отделка). Кроме того, за помещения, которые будут числиться на балансе продавца какое-то время (а сколько именно, неизвестно), ему придется платить как минимум за отопление.

Расходы на доделку и отделку помещений будут увеличивать себестоимость готовой продукции, а «коммуналку» и другие подобные затраты следует признать расходами на содержание готовой продукции – опять-таки уменьшающими налогооблагаемую прибыль.

Рассмотрим на примере порядок отражения в учете стоимости работ, произведенных после получения разрешения на ввод в эксплуатацию.

Пример 2
СвернутьПоказать

ООО «Альфа» построило объект недвижимости и в июне получило разрешение на ввод его в эксплуатацию. После получения разрешения и оформления права собственности заключены договоры купли-продажи помещений с тремя покупателями. Как и в Примере 1, затраты на строительство здания составили 29 500 000 руб., в т.ч. 4 500 000 руб. НДС. Затраты на регистрацию права собственности (уплата госпошлины, оформление документов и пр.) также составили 60 000 руб.

В регистрах бухгалтерского учета нужно сделать следующие записи:

Итого затраты на изготовление продукции составили 25 060 000 руб.

Организация принимает решение поставить себе на учет 3 единицы продукции (допустим, первый, второй и третий этажи), определив себестоимость каждого из них пропорционально полезной площади. Не вдаваясь в тонкости расчета себестоимости, предположим только, что себестоимость возведения 1-го этажа составила 8 000 000 руб., 2-го – 8 500 000 руб., 3-го – 8 560 000 руб.

Принятие к учету трех единиц продукции, таким образом, надлежит отразить записями:

Дебет счета 43 (субсчет «Первый этаж») Кредит счета 20 – 8 000 000 руб.;

Дебет счета 43 (субсчет «Второй этаж») Кредит счета 20 – 8 500 000 руб.;

Дебет счета 43 (субсчет «Третий этаж») Кредит счета 20 – 8 560 000 руб.

На первый этаж покупатель нашелся сразу, и запрошенная цена его полностью устроила.

Двум другим покупателям соотношение «цена – качество» предложенных помещений не подошло. Они заявили, что за указанную цену они согласятся купить эти помещения, только если продавец проведет там хотя бы минимальные отделочные работы.

Собственник принял эти требования.

Затраты по отделке второго этажа составили 354 000 руб., в т.ч. 54 000 НДС, третьего – 590 000 руб., в т.ч. 90 000 руб. НДС.

Проведение отделочных работ в регистрах бухгалтерского учета ООО «Альфа» должно быть отражено записями:

Таким образом, себестоимость продаваемого помещения станет равной 8 800 000 руб. (8 500 000 руб. + 300 000 руб.).

Затраты на отделку третьего этажа будут отражены аналогичными проводками. Себестоимость этой единицы продукции станет равной 9 060 000 руб. (8 560 000 руб. + 500 000 руб.).

Обратите внимание: несмотря на то, что ООО «Альфа» после регистрации права собственности на построенное здание будет поставлено на налоговый учет как владелец объекта недвижимости, оно не должно становиться плательщиком налога на имущество. Эта недвижимость не подлежит включению в базу для исчисления данного налога, так как не является объектом основных средств.

на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  11 голосов

Тематика:

Нет комментариев
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.