• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» февраль 2008
  • Рубрика Практические рекомендации

Готовимся к сдаче годовой отчетности

  • 1 комментарий
  • 16681 просмотр
В каком порядке и, главное, зачем проводить инвентаризацию имущества и всех обязательств перед годовой отчетностью? В каком случае объект считается основным средст­вом? Как начисляется амортизация? Для чего необходима переоценка основных средств? Как определить доход по договору безвозмездного пользования на традиционной системе налогообложения, упрощенке и вмененке? Какие расходы и доходы возникают при ликвидации основных средств? На каком счете надо отражать информацию о наличии и движении товаров, принятых на комиссию? Нужно ли включать в состав расходов, связанных с производством и реализацией, стоимость товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца? Как происходит списание дебиторской и кредиторской задолженностей? Как осуществляется инвентаризация созданных резервов? Автор разобрала наиболее спорные и вызывающие трудности вопросы, возникающие при закрытии годового отчета.


Инвентаризация

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета перед составлением годовой отчетности надо обязательно провести инвентаризацию имущества и всех обязательств (п. 2 ст. 12 закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (далее – Закон № 129-ФЗ)). Порядок проведения инвентаризации прописан в «Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств», утвержденных приказом Минфина от 13.06.1995 г. № 49. Оформляют инвентаризацию с помощью унифицированных форм, утвержденных постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 г. № 88.

При обнаружении расхождений между показателями бухгалтерского учета и инвентаризационными описями оформляют сличительные ведомости.

Излишек имущества приходуют по рыночной стоимости и зачисляют на финансовые результаты организации по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы». В налоговом учете излишки относятся к внереализационным доходам (п. 20 ст. 250 НК РФ). Стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, определяют как сумму налога, исчисленного с дохода (п. 2 ст. 254 НК РФ).

Пример 1
Свернуть Показать

В ООО «Стандарт» при проведении инвентаризации были выявлены излишки строительных материалов. Рыночная стоимость материалов составила 15 000 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Стандарт» надо сделать следующие проводки:

  • Дебет 10 Кредит 91-1 – 15 000 руб. – приняты к учету излишки строительного материала.

В налоговом учете выявленные излишки отражают следующим образом:

  • внереализационные доходы – 15 000 руб.;
  • стоимость материально-производственных запасов – 3 600 руб. (15 000 руб. × 24 %).

Недостачу относят (п. 3 ст. 12 закон № 129-ФЗ):

  • в пределах норм естественной убыли – на издержки производства;
  • сверх норм естественной убыли – на счет виновных лиц, либо если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании ущерба с них, то убытки списывают на финансовые результаты.

Суммы недостач учитывают по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». При этом размер ущерба, причиненный работодателю, определяют по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета (ст. 246 ТК РФ).

Пример 2
Свернуть Показать

В ООО «Магазин» по результатам инвентаризации была обнаружена недостача товара.

Виновным лицом признан кладовщик.

Стоимость товара составляет:

  • по данным бухгалтерского учета – 12 000 руб.;
  • рыночная – 15 000 руб.

В соответствии с достигнутым соглашением кладовщик возмещает рыночную стоимость товара с заработной платы в течение 3 месяцев.

В бухгалтерском учете ООО «Магазин» надо сделать следующие проводки:

  • Дебет 94 Кредит 41 – 12 000 руб. – списана стоимость недостающих товаров;
  • Дебет73 Кредит 94 – 12 000 руб. – недостача отнесена на виновное лицо;
  • Дебет 73 Кредит 98 – 3 000 руб. – отражена разница между балансовой стоимостью товаров и взыскиваемой суммой;

ежемесячно в течение 3 месяцев:

  • Дебет 70 Кредит 73 – 5 000 руб. (15 000 руб. / 3 мес.) – удержана сумма недостачи из заработной платы кладовщика;
  • Дебет 98 Кредит 91-1 – 1 000 руб. (5 000 руб. – 4 000 руб.) – отражена разница между балансовой стоимостью товаров и рыночной ценой на сумму погашенной задолженности.

Основные средства

Основное средство?

Не все знают, что для того чтобы в бухгалтерском учете объект считался основным средством, совершенно не обязательна его эксплуатация. Специалисты Минфина в письме от 27.11.2007 г. № 03-05-06-01/137 напомнили, что при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение условий, перечисленных в пунк те 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01). Получается, что объект принимается к учету в качестве основного средства, когда он приведен в состояние, пригодное для использования, независимо от даты ввода его в эксплуатацию (письмо Минфина от 18.04.2007 г. № 03-05-06-01/33). Учтите это при расчете налога на имущество.

Амортизация

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01).

Сумму амортизации основных средств отражают по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат:

  • Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 02 – начислена амортизация основных средств.

Обратите внимание: организация-арендодатель учитывает амортизацию по основным средствам, сданным в аренду по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

  • Дебет 91 Кредит 02 – начислена амортизация основных средств (если арендная плата формирует прочие доходы).

Переоценка

Коммерческая организация вправе на начало отчетного года переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. Принимая решение, учтите, что впоследствии их придется переоценивать регулярно. Результаты переоценки принимают при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года (п. 15 ПБУ 6/01).

Сумму дооценки объекта основных средств зачисляют в добавочный капитал организации:

  • Дебет 01 Кредит 83 – увеличена стоимость основного средства в результате переоценки;
  • Дебет 83 Кредит 02 – увеличена сумма амортизации основного средства в результате переоценки.

Сумму уценки объекта основных средств относят на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка):

  • Дебет 84 Кредит 01 – уменьшена стоимость основного средства в результате уценки;
  • Дебет 02 Кредит 84 – уменьшена сумма амортизации основного средства в результате уценки.

Сумму дооценки объекта основных средств, равную сумме уценки, в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, зачисляют на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Сумму уценки относят в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта. Превышение суммы уценки над суммой дооценки, зачисленной в добавочный капитал, относят на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

С 2008 года среднегодовая стоимость имущества за налоговый период определяется исходя из остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и на 31 декабря (п. 4 ст. 376 НК РФ). Полученные результаты переоценки отражают в бухгалтерском учете на 1 января 2008 года (письмо Минфина РФ от 06.09.2007 г. № 03-05-06-01/99). Тем не менее при расчете налога за 2007 год в расчет берется стоимость имущества в соответствии со старой редакцией Налогового кодекса, то есть после произведенной переоценки (письма Минфина от 03.10.2007 г. № 03-05-06-01/108 и от 06.09.2007 г. № 03-05-06-01/99).

Справка

Начиная с отчетности за 2007 год, законодатель разрешил зачитывать суммы налога на имущество, уплаченные организациями за пределами России (ст. 386.1 НК РФ). Для этого российская организация при подаче годовой декларации должна представить в налоговую инспекцию заявление на зачет и документ об уплате налога, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства.

Обратите внимание, что результаты переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств не влияют на налоговую базу по налогу на прибыль (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Аренда

Материальные ценности, изначально приобретаемые для предоставления за плату во временное пользование с целью получения дохода, принимают к бухгалтерскому учету по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Их амортизацию учитывают на счете 02 «Амортизация основных средств» обособленно.

Арендованные основные средства отражают за балансом на счете 001 «Арендованные основные средства» в оценке, указанной в договорах аренды. Указанные ценности не участвуют в расчете налога на имущество (письмо Минфина от 15 мая 2006 г. № 03-06-01-04/101).

Капитальные вложения, произведенные организацией с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается последним, подлежат амортизации у арендатора (п. 1 ст. 258 НК РФ). В этом случае начислять амортизацию можно только в течение фактического срока действия договора аренды (письма Минфина от 02.02.2007 г. № 03-03-06/2/16 и от 20.03.2007 г. № 03-03-06/1/167). Получается, что если срок полезного использования объекта превышает срок договора аренды, то часть стоимости капитальных вложений не будет самортизирована. При пролонгации договора начисление амортизации можно продолжить (письма Минфина от 02.03.2007 г. № 03-03-06/1/143 и от 06.09.2007 г. № 03-03-06/2/171). В бухгалтерском учете некомпенсируемые расходы на капитальные вложения арендатор вправе полностью списать в течение срока договора аренды (п. 20 ПБУ 6/01).

Поскольку неотделимые улучшения в целях налогообложения прибыли амортизируются, то на период действия договора аренды сумма капитальных вложений должна учитываться для расчета остаточной стоимости амортизируемого имущества при определении доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение (письмо Минфина от 10.12.2007 г. № 03-03-06/2/221). Однако ранее чиновники утверждали, что раз произведенные арендатором неотделимые улучшения не являются его собственностью, то они не могут приниматься для расчета удельного веса доли прибыли (письмо Минфина от 16.01.2007 г. № 03-03-06/2/2). Как видите, ситуация по данному вопросу неоднозначная.

Безвозмездная «аренда»

Многие путают договор аренды (гл. 34 ГК РФ) с договором безвозмездного пользования (гл. 36 ГК РФ). Так вот, если в первом случае арендодатель предоставляет арендатору имущество за плату во временное пользование (договор аренды), то во втором случае никакой оплаты не предусмотрено (договор ссуды).

Имейте в виду, что сумму экономической выгоды, полученную обществом при безвозмездном получении права пользования вещью, надо учитывать в качестве внереализационного дохода (п. 2 информационного письма Президиума ВАС от 22.12.2005 г. № 98). Доход определяют исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества. Заметим, что затраты, связанные с содержанием такого имущества, можно учесть в расходах (письмо Минфина от 04.04.2007 г. № 03-03-06/4/37).

При применении упрощенной системы налогообложения также возникает доход в виде безвозмездного права пользования имуществом (письмо Минфина от 20.11.2007 г. № 03-11-04/2/278 и от 25.07.2006 г. № 03-11-05/187).

С вмененщиками все несколько сложнее. Специалисты Министерства финансов в письме от 23.03.2007 г. № 03-11-04/3/83 сказали, что в этом случае производить налогообложение экономической выгоды не надо. Тем не менее не так давно финансисты изменили свою точку зрения на противоположную, указав, что при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, облагаемой единым налогом на вмененный доход, экономическая выгода организации в виде имущественного права на оборудование, полученное в безвозмездное пользование, подлежит обложению налогом на прибыль (письмо Минфина от 15.08.2007 г. № 03-11-04/3/324). Однако не будем забывать, что выгода от безвозмездного пользования признается внереализационным доходом в соответствии с пунктом 8 статьи 250 главы 25 «Налог на прибыль организаций». Лица же, рассчитывающие ЕНВД, никакого отношения к налогу на прибыль не имеют.

Основные средства, переданные и полученные по договорам безвозмездного пользования, из состава амортизируемого имущества исключают (п. 3 ст. 256 НК РФ). Финансисты считают, что в налоговом учете после возврата имущества срок его полезного использования на период безвозмездной временной эксплуатации не продлевается (письмо Минфина от 16.01.2007 г. № 03-03-06/2/1).

Ликвидация основных средств

Не забудьте стоимость запасных частей, полученных при демонтаже или разборке, при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, учесть в составе внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ). При этом согласно пункту 2 статьи 254 Налогового кодекса при выбытии материально-производственных запасов в составе материальных расходов отражают стоимость имущества в размере суммы налога на прибыль, исчисленного с указанного внереализационного дохода (письма Минфина от 15.06.2007 г. № 03-03-06/1/380 и от 02.03.2007 г. № 03-03-06/1/146).

По мнению финансистов, ранее принятые к вычету суммы НДС по приобретенным основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации, подлежат восстановлению. Причем сумму восстанавливаемого налога надо рассчитать исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (письма Минфина от 07.12.2007 г. № 03-07-11/617 и от 22.11.2007 г. № 03-07-11/579). Восстановление производят в том налоговом периоде, в котором недостающее имущество списывают с учета (письмо Минфина от 01.11.2007 г. № 03-07-15/175).

Нематериальные активы

Для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов предназначен счет 04 «Нематериальные активы».

Имейте в виду, что расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы), возможно учесть лишь в единственном случае – признав их частью вклада учредителей в уставный капитал организации (п. 4 ПБУ 14/2000):

  • Дебет 08 Кредит 75 – учтены организационные расходы в качестве вклада в уставный капитал;
  • Дебет 04 Кредит 08 – учтены организационные расходы в составе нематериальных активов.

При этом следует помнить: в налоговом учете организационные расходы к нематериальным активам не относятся.

Справка

С 2008 года в законодательстве приведено определение ноу-хау как объекта интеллектуальной собственности. Итак, секретом производства (ноу-хау) признают сведения любого характера, которые имеют действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности их третьим лицам, к которым у третьих лиц нет свободного доступа на законном основании и в отношении которых обладателем таких сведений введен режим коммерческой тайны (ст. 1465 ГК РФ).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражают в бухгалтерском учете одним из следующих способов (п. 21 ПБУ 14/2000):

  • путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 05);
  • путем уменьшения первоначальной стоимости объекта (Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 04).

Упрощенцам с этого года сделан подарок. Стало возможным включать в расходы затраты по частично оплаченным нематериальным активам и основным средствам в размере фактически уплаченных сумм (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Причем налогоплательщики вправе указанные изменения учесть при исчислении налога за 2007 год (п. 2 ст. 3 закона от 17.05.2007 г. № 85-ФЗ).

Готовая продукция и товары

Выпуск продукции

Информация о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости от нормативной себестоимости отражают на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет:

  • Дебет 90 Кредит 40 – списан перерасход (превышение фактической себестоимости над нормативной);
  • Дебет 90 Кредит 40 – сторнирована экономия (превышение нормативной себестоимости над фактической).

Комиссионная торговля

Информацию о наличии и движении товаров, принятых на комиссию, надо отражать за балансом на счете 004 «Товары, принятые на комиссию». Учет ведется по ценам, указанным в приемо-сдаточных актах, включая НДС (п. 158 приказа Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н). Учтите, что если комиссионные ценности будут приняты к учету на счете 41 «Товары», то у налоговых органов может возникнуть желание переквалифицировать комиссию в договор поставки.

В соответствии с пунктом 9 статьи 270 Налогового кодекса при определении прибыльной базы не учитывают расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером в связи с исполнением обязательств по договору комиссии (письмо Минфина РФ от 20.11.2007 г. № 03-03-06/1/817).

Заметим, что в настоящее время сложилась неоднозначная ситуация с налоговым учетом скидок, предоставляемых комиссионером третьим лицам за свой счет. Чиновники утверждают, что в данном случае их нельзя учесть во внереализационных расходах в виде премий (скидок), выплаченных (предоставленных) продавцом покупателю. Финансисты считают, что положения подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса распространяются исключительно на договоры купли-продажи. Исходят они из того, что понятие «продавец» в Гражданском кодексе упоминается только в контексте договора купли-продажи (письма Минфина от 10.08.2007 г. № 03-03-06/1/555 и от 28.02.2007 г. № 03-03-06/1/138). Мы с данной точкой зрения не согласны. Ведь в Налоговом кодексе можно найти примеры, из которых видно, что продавец может реализовывать не только товары, но и работы с услугами (например, п. 5 ст. 271 НК РФ).

Торговая наценка

Организации, осуществляющие розничную торговлю, вправе вести учет товаров по продажным ценам. В этом случае торговую оценку отражают на счете 42 «Торговая наценка»:

  • Дебет 41 Кредит 42 – учтена торговая наценка при принятии товаров к учету.

Суммы торговой наценки по проданным товарам сторнируют:

  • Дебет 90 Кредит 42 – сторнирована торговая наценка по реализованным товарам.

Сумма скидок (накидок) на остаток непроданных товаров может определяться исходя из отношения суммы скидок (накидок) на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 «Торговая наценка» (без учета сторнированных сумм) к сумме проданных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).

При уценке товара надо сделать следующие проводки:

  • Дебет 41 Кредит 42 – уменьшена торговая наценка на сумму уценки;
  • Дебет 91 Кредит 41 – списано превышение размера уценки над торговой наценкой.

Товары отгруженные

В бухгалтерской отчетности информацию о наличии отгруженных товаров, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, отражают отдельно. Указанные товары учитывают на счете 45 «Товары отгруженные» по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров) (при их частичном списании).

В налоговом учете стоимость товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не надо включать в состав расходов, связанных с производством и реализацией (письмо Минфина от 29.05.2007 г. № 03-03-06/1/335).

У комитента принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные» суммы списывают в дебет счета 90 «Продажи» одновременно с признанием выручки от продажи либо при поступлении извещения комиссионера о продаже переданных ему изделий. Передача товаров комитентом комиссионеру объектом налогообложения НДС не является. Дело в том, что на основании статьи 996 Гражданского кодекса вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, остаются собственностью последнего (письмо Минфина от 18.05.2007 г. № 03-07-08/120).

Выполненные этапы по незавершенным работам

Согласно пункту 16 ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» подрядчик может определять доход по отдельным выполненным работам либо после завершения всех работ на объекте строительства.

При методе определения дохода по стоимости работ по мере их готовности применяют счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам». В этом случае финансовый результат у подрядчика выявляют как разницу между объемом выполненных работ и приходящихся на них затрат. Затраты определяют прямым методом или расчетным путем.

По окончании всех работ оплаченная заказчиком стоимость этапов, учтенных на счете 46, списывают в дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:

  • Дебет 62 «Расчеты с заказчиком» Кредит 46 – отражена задолженность заказчика за выполненные работы;
  • Дебет 62 «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 «Расчеты с заказчиком» – зачтена сумма аванса.
Справка
Свернуть Показать

При заполнении форм бухгалтерской отчетности должно соблюдаться требование существенности. Обычно существенной признают сумму, отношение которой к общему итогу за отчетный год составляет не менее пяти процентов (приказ Минфина РФ от 22.07.2003 г. № 67н). В отчете о прибылях и убытках существенные доходы показывают по каждому виду в отдельности (п. 18.1 ПБУ 9/99). В этом случае отдельно отражают и соответствующую каждому виду часть расходов (п. 21.1 ПБУ 10/99).

Прочие доходы, не являющиеся существенными и возникающие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, могут быть показаны в отчете за минусом расходов, относящихся к этим доходам (п. 18.2 ПБУ 9/99).

Затраты

Теперь проанализируем затраты по обычным видам деятельности (счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»). Так вот на указанных счетах на конец месяца «зависает» только стоимость незавершенного производства.

Расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», списывают на счета учета затрат (20, 23, 29) либо в дебет счета 90 «Продажи» в качестве условно-постоянных.

Расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ и услуг, могут накапливаться на счете 44 «Расходы на продажу». В данном случае эти суммы списывают полностью или частично в дебет счета 90 «Продажи».

При частичном списании подлежат распределению:

  • в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, – расходы на упаковку и транспортировку;
  • в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, – расходы на транспортировку;
  • в организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию, – в дебет счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или 11 «Животные на выращивании и откорме».

В налоговом учете налогоплательщикам дана большая свобода действий. Какой перечень прямых расходов вы пропишите в учетной политике предприятия, таким он и будет (п. 1 ст. 318 НК РФ). Так же надо поступить и с порядком распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию, выполненные работы, оказанные услуги (п. 1 ст. 319 НК РФ). Если же вы оказываете услуги, то возможно следующее распределение прямых расходов: они могут относиться к расходам текущего периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены, или же списываться в полном объеме на уменьшение доходов (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Обращаем ваше внимание, что в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденным приказом Минфина от 29.07.1998 г. № 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим периодам, отражают в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов (письмо Минфина от 24.04.2007 г. № 07-05-06/108).

Списание дебиторской задолженности

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности (3 года), либо долги, по которым обязательство прекращено на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Причем работники финансового ведомства уверены, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной (письма Минфина от 05.09.2007 г. № 03-03-06/1/644, от 26.07.2006 г. № 03-03-04/4/132, от 02.03.2006 г. № 03-03-04/1/163).

В бухгалтерском учете дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, и другие долги, нереальные для взыскания, отражают за балансом (счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов»), для наблюдения за возможностью ее взыскания в течение пяти лет с момента списания (п. 77 приказа Минфина от 29.07.1998 г. № 34н).

В налоговом учете убытки, полученные от суммы безнадежных долгов, относят к внереализационным расходам (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Обоснованием списания дебиторской задолженности могут служить акты инвентаризации, распоряжения руководителя организации и бухгалтерские справки.

Минфин в письме от 13.11.2007 г. № 03-11-04/2/274 разъяснил, что организации-упрощенцы не вправе учитывать сумму дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности при определении налоговой базы. Объясняют они это тем, что расходы в виде безнадежных долгов статьей 346.16 Налогового кодекса не предусмотрены.

Имейте в виду, что течение срока исковой давности может быть прервано предъявлением иска или совершением действий, свидетельствующих о признании долга. Причем после перерыва течение срока исковой давности начинается заново (ст. 203 ГК РФ). К примеру, течение прерванного срока исковой давности по дебиторской задолженности, взыскиваемой по решению суда, вновь начинается с момента вступления решения суда в силу (письмо Минфина от 21.09.2007 г. № 03-03-06/2/184).

Пример 3

ООО «Товар» списало просроченную дебиторскую задолженность ООО «Должник» в размере 100 000 руб. (без НДС) за отгруженные товары.

В бухгалтерском учете ООО «Товар» надо сделать следующие проводки:

  • Дебет 91-2 Кредит 62 – 100 000 руб. – отражено списание дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности;
  • Дебет 007 – 100 000 руб. – отражена списанная дебиторская задолженность за балансом.

Списание кредиторской задолженности

При проведении инвентаризации вы можете обнаружить кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности. В этом случае ее также надо списать с баланса.

Обоснованием списания задолженности служат акты инвентаризации, приказы руководителя организации и бухгалтерские справки.

В бухгалтерском учете сумму списанной кредиторской задолженности отражают по счету 91 «Прочие доходы и расходы» в составе прочих доходов:

  • Дебет 60 (62,66,67,68,71,76) Кредит 91-1 – списана сумма кредиторской задолженности.

В налоговом учете суммы списываемой кредиторской задолженности признают внереализационным доходом (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Отметим, что с этого года не придется увеличивать прибыльную базу на сумму списанной кредиторской задолженности перед государственным внебюджетным фондом (подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ). Причем действие этой нормы распространяется на правоотношения, возникшие аж с 1 января 2005 года (п. 3 ст. 4 закона от 24.07.2007 г. № 216-ФЗ). Поэтому при составлении отчетности за 2007 год вы уже можете не учитывать указанные доходы. Для того чтобы исключить суммы списанной задолженности перед внебюджетными фондами из состава доходов за 2005 и 2006 годы, вам надо подать уточненные декларации по налогу на прибыль. При этом учтите, что уточненная декларация представляется по форме, действовавшей в тот налоговый период, за который вносятся изменения (п. 5 ст. 81 НК РФ).

Кредиты и займы

Беспроцентные займы

Вначале поговорим о беспроцентных займах. Ранее налоговики не раз пытались доказать, что безвозмездное пользование беспроцентными займами попадает под пункт 8 статьи 250 Налогового кодекса (безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права) и соответственно является внереализационным доходом. Однако эта позиция была, мягко говоря, не верна. Дело в том, что у заемщика всегда возникает обязанность возвратить имущество заимодавцу (ст. 807 ГК РФ). Согласно же пункту 2 статьи 248 Налогового кодекса имущество (работы, услуги) считают полученными безвозмездно, если их поступление не связано с возникновением у получателя встречных обязанностей. Этой же позиции придерживается и Высший Арбитражный Суд (постановление Президиума ВАС от 03.08.2004 г. № 3009/04). Мы не будем подробно останавливаться на этой проблеме, отметим лишь, что Минфин в письме от 14.03.2007 г. № 03-02-07/2-44 все же согласился с тем, что беспроцентное получение заемных средств никак не идентично безвозмездно полученной услуге. Так что начислять внереализационный доход не придется. К упрощенцам данный вывод также применим. Дело в том, что они ведут учет внереализационных доходов в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса (письмо Минфина от 02.04.2007 г. № 03-11-04/2/78).

Еще хотелось бы коснуться бухгалтерского учета у заимодавца. В связи с тем, что беспроцентные займы не приносят выгоды организации, соответственно, их нельзя принять к учету в качестве финансовых вложений (п. 2 ПБУ 19/02). Поэтому отражать их надо по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а не на счете 58 «Финансовые вложения».

Пример 4

ООО «Инвестиция» перечислило ООО «Магазин» беспроцентный денежный заем в размере 500 000 руб. на срок 11 месяцев.

В бухгалтерском учете ООО «Инвестиция» надо сделать следующие проводки:

  • Дебет 76 Кредит 51 – 500 000 руб. – отражена выдача займа.

В бухгалтерском учете ООО «Магазин» надо сделать следующие проводки:

  • Дебет 51 Кредит 66 – 500 000 руб. – отражено поступление займа.

Процентные обязательства по кредитам

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса проценты по полученным кредитам являются внереализационными расходами. Но не все так просто, как кажется. Дело в том, что Налоговым кодексом нормируется предельная величина процентов, признаваемых расходами.

В организации может быть установлен один из следующих методов принятия процентов к учету (п. 1 ст. 269 НК РФ):

  • расходом признают проценты при условии, что они существенно не отклоняются от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях;
  • предельная величина процентов принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка, увеличенной в 1,1 раза – при оформлении кредита в рублях и равной 15 процентам – по обязательствам в иностранной валюте.

А теперь рассмотрим, с какими трудностями при проверке процентов можно столкнуться. Во-первых, что же такое сопоставимость условий? Согласно пункту 1 статьи 269 Налогового кодекса долговые обязательства считаются сопоставимыми, если они выданы в одинаковой валюте, на те же сроки, под аналогичные обеспечения и в сопоставимых объемах. Для избегания споров с налоговой утвердите в учетной политике порядок определения сопоставимости исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота (письмо Минфина от 17.08.2007 г. № 03-03-06/2/154). Предупреждаем, что и в этом случае налоговикам может не понравиться различие сроков предоставления займов и их объемы. Во-вторых, по мнению чиновников, услуги банка за ведение ссудного счета (так называемая комиссия) также придется нормировать (письма Минфина от 30.05.2006 г. № 03-03-04/1/486 и от 26.01.2006 г. № 03-03-04/1/64).

Резервы

Учтите, что перед закрытием финансового года надо провести инвентаризацию созданных резервов.

В бухгалтерском учете существует несколько групп резервов. Начнем с того, что в уставе всех акционерных обществ предусмотрено формирование резервного фонда. Размер его не должен быть менее 5 процентов от уставного капитала (п. 1 ст. 35 закона от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ).

Также в соответствии с пунктом 72 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н организации вправе для более равномерного распределения предстоящих расходов создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, ремонт основных средств, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и т.д. Возможны отчисления в оценочные резервы (например, резервы по сомнительным долгам, резервы под обесценение вложений в ценные бумаги и др.).

И, наконец, все организации (за исключением субъектов малого предпринимательства) обязаны создавать резервы по правилам, указанным в ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности». Заметим, что многие компании данное положение неоправданно игнорируют.

Итак, организация создает резервы в связи с существующими на отчетную дату обязательствами, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность, при одновременном наличии следующих условий (п. 8 ПБУ 8/01):

  • существует очень высокая или высокая вероятность, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации;
  • величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть достаточно обоснованно оценена.

По результатам инвентаризации на 31 декабря сумма сформированного резерва может быть (п. 10 ПБУ 8/01):

  • увеличена за счет тех расходов, за счет которых создавался резерв;
  • уменьшена с отнесением суммы корректировки на прочие доходы;
  • остаться без изменения;
  • списана полностью на прочие доходы организации.

В отличие от бухгалтерского, в налоговом учете виды создаваемых резервов строго ограничены:

  • резервы по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);
  • резервы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);
  • резервы банков (ст. 292 НК РФ);
  • страховые резервы (ст. 294, ст. 294.1 НК РФ);
  • резервы под обесценение ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность (ст. 300 НК РФ);
  • резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ);
  • резервы предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год (ст. 324.1 НК РФ).

В налоговом учете суммы восстановленных резервов признают внереализационными доходами (п. 7 ст. 250 НК РФ).

Справка

Минфин в письме от 04.07.2006 г. № 03-03-04/1/319 ответил на вопрос, как применять ограничение при создании резерва по сомнительным долгам, если 45 дней с момента возникновения сомнительного долга истекают в одном налоговом периоде (IV квартал), а 90 дней – в другом (I квартал). В этом случае применительно ко второй части сомнительного долга необходимо брать выручку от реализации следующего налогового периода (I квартал).

Хотелось бы обратить внимание на один из самых распространенных видов резервов – резервы предстоящих расходов на оплату отпусков на выплату ежегодного вознаграждения. Ошибка многих бухгалтеров состоит в том, что они при формировании указанных резервов пытаются сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Сразу скажем, что это невозможно. Ведь по правилам налогового учета предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков должна включать единый социальный налог с этих расходов без учета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (письмо Минфина от 18.07.2007 г. № 03-03-06/1/500). В бухгалтерском же учете не определен порядок резервирования указанных сумм. Поэтому многие бухгалтера учитывают резервы на оплату отпусков и выплату вознаграждений по правилам статьи 324.1 Налогового кодекса. При этом не стоит забывать, что при резервировании сумм надо следовать ПБУ 8/01, из которого видно, что при формировании резерва в бухгалтерском учете надо вести расчет не только исходя из суммы отпускных и единого социального налога, но и взносов в Пенсионный фонд и на травматизм. И поверьте, что в конце года недоиспользованная сумма резерва, рассчитанная по правилам бухгалтерского учета, будет отличаться от суммы остатка в налоговом учете.

События после отчетной даты

До сих пор многие бухгалтера считают экзотикой Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, хотя оно действует почти 10 лет.

Событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год (п. 3 ПБУ 7/98).

Все существенные события после отчетной даты подлежат отражению заключительными оборотами до утверждения годовой бухгалтерской отчетности (п. 6 и п. 9 ПБУ 7/98). Указанные события учитывают путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации либо путем раскрытия соответствующей информации (п. 7 ПБУ 7/98). Например, процедура банкротства дебитора, снижение стоимости активов, существенные ошибки в бухгалтерском учете и т.д.

Событие после отчетной даты, свидетельствующее о возникших хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, а также годовые дивиденды раскрывают только в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (п. 10 ПБУ 7/98). Например, реорганизация, реконструкция, эмиссия акций, прекращение существенной части основной деятельности и т.д.

Уставный капитал

Вся информация о состоянии и движении уставного капитала организации отражается на счете 80 «Уставный капитал».

Сальдо по счету 80 «Уставный капитал» должно соответствовать размеру уставного капитала, прописанному в учредительных документах организации. Записи по счету производят лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы (письмо Минфина от 21.03.2007 г. № 07-05-12/03). Некоммерческие организации в разделе «Капитал и резервы» включают группу статей «Целевое финансирование» (приказ Минфина от 22.07.2003 г. № 67н).

Справка

Общества с ограниченной ответственностью при заполнении показателя «Чистые активы» в Отчете об изменениях капитала (форма № 3) вправе руководствоваться порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным совместным приказом Минфина и ФКЦБ (письма Минфина от 29.10.2007 г. № 03-03-06/1/737 и от 26.01.2007 г. № 03-03-06/1/39).

Закрываем год

Обычные виды деятельности

Вся информация о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, находит отражение на счете 90 «Продажи».

К счету 90 «Продажи» организации вправе открывать субсчета: 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «НДС», 90-4 «Акцизы», 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» и т.д. Причем записи по ним производятся накопительно в течение отчетного года.

Синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового (90-2, 90-3, 90-4…) и кредитового (90-1) оборотов определяется финансовый результат:

  • Дебет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит 99 – прибыль от обычных видов деятельности;
  • Дебет 99 Кредит 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» – убыток от обычных видов деятельности.

По окончании года все субсчета, открытые к счету 90, закрывают:

  • Дебет 90-1 Кредит 90-9 – отражено закрытие субсчета 90-1;
  • Дебет 90-9 Кредит 90-2 (90-3, 90-4…) – отражено закрытие субсчета 90-2 (90-3, 90-4…).

Прочие доходы и расходы

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».

К счету 91 обычно открывают следующие субсчета: 91-1 «Прочие доходы», 91-2 «Прочие расходы», 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Записи по субсчетам производятся накопительно в течение отчетного года.

Синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет. Ежемесячно сопоставлением дебетового (91-2) и кредитового (91-1) оборотов определяют сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц:

  • Дебет 91-9 Кредит 90-9 – прибыль от прочих видов деятельности;
  • Дебет 99 Кредит 91-9 – убыток от прочих видов деятельности.

По окончании года все субсчета, открытые к счету 91, закрывают:

  • Дебет 91-9 Кредит 91-9 – отражено закрытие субсчета 91-1;
  • Дебет 91-9 Кредит 91-2 – отражено закрытие субсчета 91-2.

Реформация

Формирование финансового результата деятельности организации происходит на счете 99 «Прибыли и убытки».

На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года отражают:

  • прибыль или убыток от обычных видов деятельности (счет 90 «Продажи»);
  • сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц (счет 91 «Прочие доходы и расходы»);
  • суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций (счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»).

При составлении годовой бухгалтерской отчетности сумму чистой прибыли (убытка) отчетного года списывают на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (реформация баланса):

  • Дебет 99 Кредит 84 – списана чистая прибыль отчетного года;
  • Дебет 84 Кредит 99 – списан чистый убыток отчетного года.

Организации, применяющие ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», величину условного расхода (дохода) по налогу на прибыль корректируют на следующие суммы:

  • постоянные налоговые обязательства (счет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства»);
  • отложенные налоговые обязательства (счет 77 «Отложенные налоговые обязательства»);
  • отложенные налоговые активы (счет 09 «Отложенные налоговые активы»).

В этом случае желательно открыть к счету 99 следующие субсчета по налогу на прибыль: «Условный расход по налогу на прибыль», «Условный доход по налогу на прибыль» и «Постоянные налоговые обязательства». Как правило, записи по субсчетам, открытым к счету 99, производятся накопительно в течение отчетного года. Ведь построение учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н). Так что заключительными проводками все субсчета, открытые к счету 99, надо также закрыть.

Налоговый учет

Теперь поговорим о налоговом учете. Согласно статье 313 Налогового кодекса налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета. Причем Минфин в письме от 04.12.2007 г. № 03-02-07/1-468 указал, что налоговые органы в целях контролирования правильности исчисления и своевременности уплаты налогов вправе истребовать у налогоплательщика данные не только бухгалтерского, но налогового учета. Заметим, что при этом налоговые и иные органы не вправе устанавливать обязательные формы документов налогового учета (письмо от 12.11.2007 г. № 03-03-06/1/800).

Далее мы дадим вам пару советов по ведению учета. Итак, для тех, кто организовал налоговый учет с помощью системы специальных забалансовых счетов, было бы целесообразным заключительными годовыми проводками часть этих счетов обнулить. Налоговый кодекс разрешает осуществлять перенос убытков на будущее (п. 2 ст. 283 НК РФ). Если же налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, то их перенос производится в той очередности, в которой они образовались (п. 3 ст. 283 НК РФ). Поэтому советуем фирмам, сработавшим в этом году с убытком, показать его в налоговом учете отдельно от суммы убытков, возникших ранее.

Исправляем ошибки

Рассмотрим, как внести изменения в бухгалтерскую и налоговую отчетность за прошедшие периоды.

Бухгалтерский учет

Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному периоду, так и к предшествующим периодам (после ее утверждения), производятся в текущей отчетности, в которой были обнаружены искажения данных (п. 39 приказа Минфина от 29.07.1998 г. № 34н).

Налоговый учет

В отличие от бухгалтерского учета при обнаружении искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, перерасчет производится за период, в котором были совершены ошибки. А в случае невозможности определения периода совершения искажений перерасчет налога осуществляют за налоговый (отчетный) период, в котором были выявлены указанные ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ).

на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  нет голосов

1 комментарий
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Анонимный гость, 3 марта 2014 16:09

ни о чем

+0

Ответить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.