По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции: непредставление налогоплательщиком затребованных документов может явиться основанием для привлечения его к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ.
Обоснование позиции
Подпунктом 1 п. 1 ст. 31 НК РФ установлено, что налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика в соответствии с законодательством о налогах и сборах документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов. Этому праву налоговых органов корреспондирует обязанность налогоплательщиков по представлению в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов (подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ).
В частности, налогоплательщик при проведении выездной налоговой проверки, согласно п. 12 ст. 89 НК РФ, обязан обеспечить должностным лицам налоговых органов, проводящим выездную налоговую проверку, возможность ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При этом необходимые для проведения проверки документы могут быть истребованы у налогоплательщика в порядке, установленном ст. 93 НК РФ (п. 12 ст. 89, п. 1 ст. 93 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 119, 129.4 и 129.6 НК РФ, а также п. 1 и 1.2 данной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.
При этом согласно п. 15 ст. 89 НК РФ в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.
Следует отметить, что единое мнение применительно к рассматриваемой ситуации отсутствует как у контролирующих органов, так и в судебной практике. Так, Минфин России указал, что НК РФ не предусматривает основания для оставления налогоплательщиком требования налогового органа о представлении документов без исполнения в случае, когда такое требование представляется налогоплательщику в последние дни выездной налоговой проверки и срок исполнения этого требования истекает после составления справки об окончании выездной налоговой проверки (письма от 13.02.2008 № 03-02-07/1-58 и от 17.01.2008 № 03-02-07/1-19).
Вместе с тем позднее ФНС России в п. 3 письма от 29.12.2012 № АС-4-2/22690 указала, что, если дата окончания проверки совпадает с датой составления справки, после составления справки сотрудники налогового органа не имеют права истребовать документы, а также проводить иные мероприятия налогового контроля, а указанные документы теряют доказательственное значение. При этом п. 27 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» предусматривает, что из взаимосвязанного толкования положений ст. 88, 89, 93, 93.1 (п. 1 и 1.1) и 101 НК РФ следует, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов или иных лиц (в том числе государственных органов) документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается лишь в период проведения в отношении этого налогоплательщика налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля. В связи с этим судам следует исходить из того, что требование о представлении необходимых документов может быть направлено налоговым органом указанным лицам только в пределах сроков, предусмотренных в том числе и п. 6 ст. 89 НК РФ. Соответственно, часть арбитражных решений строится на том, что истребование документов в последний день проведения выездной налоговой проверки неправомерно (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 24.02.2014 № Ф09-8/14 по делу № А76-8054/2013, ФАС Волго-Вятского округа от 27.02.2012 № Ф01-280/12 по делу № А29-164/2011, ФАС Московского округа от 26.08.2010 № КА-А41/9668-10 по делу № А41-7289/09).
Однако в то же время зачастую арбитражные суды приходят к выводу, что положения п. 1 ст. 89 и ст. 93 НК РФ не устанавливают запрета на истребование инспекцией документов в последний день выездной налоговой проверки (см., например, постановления Арбитражного суда Московского округа от 13.02.2015 № Ф05-171/15 по делу № А41-23229/2014, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 04.12.2015 № 07АП-4962/14, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2015 № 15АП-20055/14, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.02.2015 № 12АП-197/15, Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2014 № 09АП-43394/14). ФАС Дальневосточного округа указал, что названные нормы не устанавливают запрета на истребование инспекцией документов в последний день выездной налоговой проверки, а также после составления справки об окончании проверки и до составления акта по ее результатам. Следовательно, получение обществом оспариваемого требования после составления справки об окончании выездной налоговой проверки не может являться основанием для признания его незаконным (постановление от 27.09.2013 № Ф03-4045/13 по делу № А51-6574/2013).
В данном случае организация получила справку о проведенной выездной налоговой проверке и требование о представлении документов в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи в один и тот же день – 25 февраля 2016 г. В данных обстоятельствах полагаем, что в случае непредставления налогоплательщиком истребованных документов существует вероятность того, что налоговый орган попытается привлечь его к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ. При этом с учетом противоречивой судебной практики по данному вопросу даже в случае судебного разбирательства положительный для налогоплательщика результат представляется маловероятным.
