Суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по товарам (МПЗ), впоследствии списанным в связи с истечением срока годности, не подлежат восстановлению. В случае возникновения споров с налоговыми органами по рассмотренному вопросу у организации есть все шансы доказать правомерность такой позиции в суде. Прежде всего отметим, что исчерпывающий перечень ситуаций, когда НДС, ранее правомерно принятый к вычету по товарам, работам, услугам и т.п. (далее – активы), подлежит восстановлению, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ. На это регулярно указывают арбитражные суды, например, в постановлениях ФАС Московского округа от 27.12.2012 № Ф05-13511/12 по делу № А40-120001/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 09.09.2011 № Ф01-3694/11 по делу № А17-5842/2010, ФАС Дальневосточного округа от 27.12.2010 № Ф03-8694/2010 по делу № А51-5750/2010 и др.
При этом судьи, помимо прочего, отмечают, что само по себе списание товара в связи с его уничтожением по истечении срока годности не является основанием для безусловного восстановления НДС, ранее предъявленного к вычету при приобретении этого товара, так как изначально товар приобретался для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. Выбытие ТМЦ в результате истечения срока годности не меняет изначальной цели их приобретения и не свидетельствует о нарушении порядка применения налоговых вычетов по НДС.
От себя отметим, что списание МПЗ в связи с истечением срока годности и по прочим аналогичным причинам не упомянуто ни в п. 3 ст. 170 НК РФ, ни в п. 2 ст. 170 НК РФ, на который есть ссылка в подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.
Примечательно также то, что арбитры ссылаются на правовую позицию ВАС РФ, изложенную в том числе в решениях от 23.10.2006 № 10652/06, от 19.05.2011 № 3943/11. Последним, в частности, признан не соответствующим нормам НК РФ п. 4 письма Минфина России от 07.03.2007 № 03-07-15/29 с разъяснениями о необходимости восстановления НДС.
Вместе с тем, несмотря на обширную арбитражную практику по рассматриваемому вопросу, и Минфин России, и налоговые органы настаивают на необходимости восстановления НДС в аналогичных с рассматриваемой ситуациях (письма Минфина России от 05.07.2011 № 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 № 03-03-06/1/387, а также УФНС России по г. Москве от 20.03.2012 № 16-15/23877 и от 25.11.2009 № 16-15/123920.1).
При этом следует отметить, что в своих разъяснениях контролеры предпочитают не упоминать нормы п. 3 ст. 170 НК РФ, которыми, собственно, и предусмотрено восстановление НДС в определенных случаях.
Если организация не готова к возможным спорам с налоговым органом в арбитражном суде для отстаивания позиции невосстановления суммы НДС при списании сырья с истекшим сроком годности, сумму восстановленного НДС в целях налогообложения прибыли она может учесть в составе прочих расходов. В этом случае суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а могут быть включены организацией в состав прочих расходов на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ либо на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов) (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).
В соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.
