Патентная система налогообложения (далее – ПСН) применяется только в отношении видов предпринимательской деятельности, прямо поименованных в п. 2 ст. 346.43 НК РФ (смотрите также письма Минфина России от 29.05.2013 № 03-11-12/19595, от 05.04.2013 № -03-11-10/11254).
В частности, ПСН может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала не более 50 квадратных метров по каждому объекту организации торговли (подп. 45 п. 2 ст. 346.43 НК РФ). Аналогичная норма содержится и в ст. 1 Закона г. Москвы от 31.10.2012 № 53 «О патентной системе налогообложения», на основании которого ПСН введена на территории г. Москвы.
В соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 346.43 НК РФ стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, – торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся в том числе павильоны, расположенные в торговом комплексе или торговом центре (смотрите, например, письма Минфина России от 11.01.2013 № 03-11-11/4, от 08.08.2012 № 03-11-11/230).
В целях главы 26.5 НК РФ розничной торговлей является предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной куплипродажи (подп. 1 п. 3 ст. 346.43 НК РФ). Иными словами, при ведении розничной торговли в соответствии с требованиями главы 26.5 НК РФ индивидуальный предприниматель (далее – ИП) имеет право использовать как наличные, так и безналичные формы расчетов с соблюдением требований, установленных законодательством РФ (смотрите также письма Минфина России от 25.03.2013 № 03-11-12/36, от 06.12.2012 № -03-11-11/362).
Также в целях главы 26.5 НК РФ к розничной торговле не относится, в частности, реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля) и через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети) (подп. 1 п. 3 ст. 346.43 НК РФ).
Напомним, что отношения между продавцом и покупателем регламентируются нормами ГК РФ. В частности, по договору розничной куплипродажи продавец, осуществляющий продажу товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (п. 1 ст. 492 ГК РФ).
Таким образом, решающее значение при квалификации договора в качестве договора розничной куплипродажи имеет предназначение товара (цель его приобретения). Суды, например, исследуют назначение и характеристики товара (габариты, возможность использования в домашних условиях и т.п.) и указывают, что, если товар может использоваться исключительно в предпринимательских целях, сделка по его приобретению не может быть квалифицирована как розничная купля-продажа (смотрите, например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 22.03.2007 по делу № А43-20109/2006-18-260, ФАС СевероЗападного округа от 18.07.2007 по делу № А56-39976/2006). В п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 № 18 указано, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). В определении ВАС РФ от 22.11.2010 № ВАС-13614/10 также сообщается, что признаком, позволяющим отличить розничную куплю-продажу от поставки, является конечная цель использования покупателем приобретенного товара независимо от формы расчетов (наличной или безналичной) и категории покупателей (физических или юридических лиц).
В то же время действующее законодательство не обязывает продавца контролировать целевое использование приобретаемых у него товаров (постановление ФАС ВосточноСибирского округа от 16.03.2011 по делу № А33-5939/2010). Поэтому продавец, осуществляющий розничную торговлю, может не знать о целях приобретения товара.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 04.10.2011 № 5566/11 делается вывод о том, что одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети. Реализация товаров не через указанные объекты торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле.
Статьей 493 ГК РФ установлено, что, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной куплипродажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Специалистами Минфина России разъяснялось, что к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки, а также предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров по государственным (муниципальным) контрактам. Соответственно, предпринимательская деятельность по реализации товаров в рамках договоров поставки и по государственным (муниципальным) контрактам не может переводиться на ПСН (письмо Минфина России от 25.03.2013 № 03-11-12/36). Вместе с тем в названном письме финансисты также отмечают, что выставление товарных накладных и счетов-фактур само по себе не свидетельствует об оптовом характере реализации товара.
В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД), утвержденным постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 № 454-ст, продажа товаров через интернет-магазин относится к деятельности «Розничная торговля, осуществляемая через телемагазины и компьютерные сети» (код 52.61.2).
Следовательно, учитывая норму подп. 1 п. 3 ст. 346.43 НК РФ, реализация товаров вне стационарной торговой сети по образцам и каталогам, размещенным на сайте интернет-магазина, в целях главы 26.5 НК РФ не является розничной торговлей.
В то же время специалистами Минфина России давались разъяснения, что если торговля товарами по образцам, выставленным на интернет-сайте, осуществляется через объект торговли, который согласно инвентаризационным и правоустанавливающим документам является объектом стационарной торговой сети, то такая деятельность может быть признана розничной торговлей (письма Минфина России от 07.03.2012 № 03-11-11/77, от 24.01.2011 № 03-11-11/11).
Аналогичной позиции придерживаются и налоговые органы, она изложена в письме УФНС России по Иркутской области от 04.09.2013 № 16-26/013914@ «Об ответах на наиболее часто задаваемые налогоплательщиками вопросы» (вопрос «Какую систему налогообложения должна применять организация в случае осуществления розничной торговли, если выбор товара и оплата за него происходят через Интернет, а непосредственно передача товара – в павильоне?»). Вместе с тем представители налогового органа указывают, что реализация товаров с использованием информационнотелекоммуникационной сети Интернет (выбор товара и его оплата осуществляются без непосредственного контакта продавца и покупателя) не относится к розничной торговле.
Также при доставке на дом заказанного в интернет-магазине товара место его получения и оплаты нельзя отнести к понятию «торгового зала», «палатки», «лотка» или к другим объектам организации торговли, в том числе не имеющим стационарной торговой площади. При этом помещение офиса, где размещены компьютеры с выходом в Интернет и осуществляется сбор заказов и содействие в доставке продаваемых товаров, также нельзя рассматривать в качестве объекта стационарной или нестационарной торговой сети, поскольку оно не является местом, используемым для совершения сделок куплипродажи. Соответственно, такая деятельность не может быть квалифицирована в качестве розничной торговли (письмо Минфина России от 13.04.2004 № 04-05-11/50).
Отметим, что все указанные разъяснения официальных органов давались по порядку применения норм главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» НК РФ. Однако ввиду того, что определения понятия «розничная торговля», приведенные в ст. 346.27 НК РФ в целях применения гл. 26.3 НК РФ и в подп. 1 п. 3 ст. 346.43 НК РФ в целях применения гл. 26.5 НК РФ, одинаковы (при этом нормами гл. 26.3 НК РФ к розничной торговле также не отнесена реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети, в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети), полагаем, что данный подход применим и при квалификации предпринимательской деятельности в целях гл. 26.5 НК РФ.
Также в письме Минфина России от 26.06.2013 № 03-11-12/24258 указано, что если розничная продажа товаров по образцам осуществляется через объект торговли, который согласно инвентаризационным и правоустанавливающим документам является объектом стационарной торговой сети, в частности, имеющим торговый зал (магазин и павильон), то такая деятельность может быть признана розничной торговлей в целях применения главы 26.5 НК РФ и переведена на ПСН.
Учитывая все вышесказанное, можно сделать вывод, что в данном случае реализация товаров всем покупателям, которые приходят в павильон и без предварительного заказа по Интернету приобретают товар (вариант № 1), расплачиваясь наличными денежными средствами или в безналичном порядке, является розничной торговлей в целях главы 26.5НК РФ, и в отношении этой деятельности может применяться ПСН.
Что касается варианта, когда покупатели, которые заказали товар через интернет-магазин, приезжают за ним в павильон (вариант № 2), то квалификация такой деятельности в качестве розничной торговли и, соответственно, применение ПСН возможны только в случае, когда оплата товара (наличными денежными средствами или в безналичном порядке) производится непосредственно в помещении павильона.
Продажу товаров, заказанных через Интернет, в случае их доставки покупателям через курьера, который забирает товар из павильона и привозит наличные деньги за товар в павильон, в целях главы 26.5 НК РФ нельзя отнести к розничной торговле, поскольку место получения товара и оплаты нельзя отнести к понятию объектов организации торговли, перечисленных в п. 3 ст. 346.43 НК РФ.
Доставка товаров через почту (посылочная торговля) прямо указана в числе видов деятельности, которые не относятся к розничной торговле в целях главы 26.5 НК РФ. Кроме этого, при доставке товаров почтой покупатели производят оплату на расчетный счет ИП (то есть без использования платежных карт непосредственно в помещении павильона).
При продаже товаров, выбранных через интернет-магазин, организациям по безналичному расчету не происходит непосредственного контакта продавца и покупателя при выборе товара и его оплате.
Таким образом, в отношении видов деятельности, описанных в вариантах № 3, 4, 5 в тексте вопроса, нельзя применять ПСН.
Обращаем внимание, что высказанная нами позиция по заданным вопросам является нашим экспертным мнением. Разъяснений уполномоченных органов по аналогичным ситуациям в целях применения ПСН нами не обнаружено.
