Согласно подп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система обложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли.
В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с продажей товаров (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. В свою очередь в силу п. 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного пользования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Таким образом, уплата ЕНВД в отношении розничной торговли возможна при единовременном выполнении следующих условий:
- осуществление данной деятельности, в частности, через объект, поименованный в подп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ;
- реализация товаров производится покупателям для целей, не связанных с их предпринимательской деятельностью.
При этом для применения системы налогообложения в виде ЕНВД форма и момент оплаты покупателем товара значения не имеют. Следовательно, реализация товаров по договорам розничной купли-продажи в кредит относится к розничной торговле. В отношении такой предпринимательской деятельности индивидуальные предприниматели вправе уплачивать ЕНВД.
Аналогичная точка зрения неоднократно высказывалась работниками финансового ведомства (см., например, письма Минфина России от 24.03.2008 № 03-11-05/68, от 03.03.2008 № 03-11-05/44, от 29.01.2008 № 03-11-04/3/30, от 21.06.2007 № 03-11-05/137, от 15.09.2005 № 03-11-02/37). Подобные выводы делают и судьи (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24.09.2008 № Ф04-5898/2008(12459-А70-25), ФАС Северо-Западного округа от 07.05.2008 по делу № А05-8999/2007, ФАС Поволжского округа от 20.11.2008 по делу № А65-4778/08-СА2-41, от 21.10.2008 по делу № А55-2379/08).
Отметим, что, по мнению Минфина России (письмо от 25.10.2012 № 03-11-06/3/73), к доходу, подлежащему налогообложению в рамках ЕНВД, относится и доход в виде возмещения, полученного от банка в счет продажи покупателям товаров в кредит с дополнительными скидками.
Из данного выше определения розничной купли-продажи следует, что основополагающим признаком этого договора в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личных, семейных, домашних (то есть для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью) или, наоборот, для использования данных товаров в целях ведения коммерческой деятельности. При этом категории покупателей (физические или юридические лица), которым реализуются товары, для целей применения ЕНВД значения не имеют. На это указано в письме Минфина России от 18.03.2013 № 03-11-11/107 и постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 1066/11.
В п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 № 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением Положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки» разъясняется, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и тому подобное).
В то же время в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 1066/11 по делу № А07-2122/2010 отмечается, что НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (см. также постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2014 № Ф06-1620/13 по делу № А57-21780/2012).
По мнению судей ВАС РФ, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети (постановление Президиума ВАС РФ от 04.10.2011 № 5566/11 по делу № А33-9145/2010).
Судьи ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 11.02.2014 № Ф04-9544/13 по делу № А03-8249/2013 с учетом правовой позиции Президиума ВАС РФ отметили, что в целях применения ЕНВД определяющими являются статус розничного продавца и порядок оформления сделки. Поэтому, по мнению судей, если при реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то такая реализация признается розничной торговлей.
Если же для реализации товаров заключаются договоры, в которых указаны ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные, счета-фактуры, подобную деятельность относят к оптовой торговле. Такой вывод содержат, в частности, постановления ФАС Уральского округа от 30.12.2013 № Ф09-13799/13 по делу № А50-5578/2013, ФАС Северо-Кавказского округа от 06.11.2013 № Ф08-6688/13 по делу № А32-17192/2011.
По мнению налоговых органов, при квалификации договора, в рамках которого осуществлялась реализация товара, также следует учитывать порядок документального оформления данной операции (см., например, письма ФНС России от 08.06.2012 № ЕД-3-3/2041, от 01.03.2010 № ШС-22-3/144).
Вместе с тем выставление товарных накладных и счетов-фактур продавцом«вмененщиком» само по себе еще не свидетельствует об оптовом характере реализации товара. Данную точку зрения высказывают как представители Минфина России, так и судьи (см., например, письма Минфина России от 09.07.2012 № 03-11-11/205, от 07.03.2012 № 03-11-11/78, от 02.03.2012 № 03-11-11/65, постановления ФАС ВосточноСибирского округа от 10.11.2009 по делу № А33-2713/2009, от 25.06.2009 по делу № А19-12740/08 ФАС Поволжского округа от 09.07.2009 по делу № А72-7445/2008).
Учитывая изложенное, можно сделать вывод, что реализация товаров юридическим лицам по договорам розничной купли-продажи за наличный и/или безналичный расчет для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью, может осуществляться в рамках деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.
Контролирующие органы соглашаются с данными выводами (см., например, письма Минфина России от 24.03.2008 № 03-11-05/68, от 03.03.2008 № 03-11-05/44, от 24.04.2007 № 03-11-05/80).
