Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемом случае величину дохода для исчисления размера страховых взносов, подлежащих уплате в ПФР, следует определить путем сложения суммы дохода, полученной при применении УСН, и суммы дохода, рассчитанной путем деления размера потенциально возможного к получению годового дохода, установленного законом субъекта РФ по соответствующему виду предпринимательской деятельности при применении ПСН, на 12 месяцев и умножением полученного результата на 6 месяцев.
Обоснование позиции:
В соответствии с ч. 1 ст. 14 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее ? Закон № 212-ФЗ) индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты физическим лицам, уплачивают соответствующие страховые взносы в ПФР и ФФОМС в фиксированных размерах, определяемых в соответствии с ч. 1.1 и ч. 1.2 ст. 14 Закона № 212-ФЗ.
Частью 1.1 ст. 14 Закона № 212-ФЗ предусмотрено:
- в случае если величина дохода плательщика страховых взносов за расчетный период не превышает 300 000 рублей, – в фиксированном размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного Федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в ПФР, установленного п. 1 ч. 2 ст. 12 Закона № 212-ФЗ, увеличенное в 12 раз;
- в случае если величина дохода плательщика страховых взносов за расчетный период превышает 300 000 рублей, размер страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию определяется в фиксированном размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в ПФР, установленного п. 1 ч. 2 ст. 12 Закона № 212-ФЗ, увеличенное в 12 раз, плюс 1,0% от суммы дохода плательщика страховых взносов, превышающего 300 000 рублей за расчетный период (смотрите также письмо Минфина России от 07.09.2015 № 03-11-11/51391).
В целях применения положений ч. 1.1 ст. 14 Закона № 212-ФЗ доход для плательщиков страховых взносов, применяющих патентную систему налогообложения (далее - ПСН), учитывается в соответствии со ст. 346.47 и 346.51 НК РФ (п. 5 ч. 8 ст. 14 Закона № 212-ФЗ). А для плательщиков страховых взносов, применяющих упрощенную систему налогообложения, – в соответствии со ст. 346.15 НК РФ (п. 3 ч. 8 ст. 14 Закона № 212-ФЗ).
Согласно ст. 346.47 НК РФ объектом налогообложения при ПСН признается потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта РФ. При этом п. 1 ст. 346.51 НК РФ предусмотрено, что в случае получения индивидуальным предпринимателем патента на срок менее двенадцати месяцев налог рассчитывается путем деления размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода на двенадцать месяцев и умножения полученного результата на количество месяцев срока, на который выдан патент.
В связи с этим ИП, осуществляющий предпринимательскую деятельность, облагаемую налогом в рамках ПСН, размер страховых взносов определяет исходя из размера потенциально возможного к получению годового дохода, установленного законом субъекта РФ (письмо Минфина России от 24.01.2014 № 03-11-12/2453). В то же время патент выдается по выбору индивидуального предпринимателя на период от одного до двенадцати месяцев включительно в пределах календарного года (п. 5 ст. 346.45 НК РФ). Следовательно, можно предположить, если ИП приобрел патент на полгода, то величину дохода для исчисления страховых взносов в ПФР рассчитывают путем деления размера потенциально возможного к получению годового дохода ИП, установленного законом субъекта РФ по соответствующему виду предпринимательской деятельности, на двенадцать месяцев, а затем умножают полученную величину на количество месяцев действия патента (в нашем случае на 6 месяцев).
Полагаем, что данную позицию подтверждает также ч. 4.1 ст. 14 Закона № 212-ФЗ, в котором указано, что, если плательщики страховых взносов прекращают осуществлять предпринимательскую деятельность после начала очередного расчетного периода, фиксированный размер страховых взносов, подлежащих уплате ими за этот расчетный период, определяется пропорционально количеству календарных месяцев по месяц, в котором утратила силу государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.
В рассматриваемом случае в течение года имеет место совмещение двух спецрежимов (ПСН и УСН). Значит, для целей исчисления взносов предпринимателю следует при расчете взносов воспользоваться нормой п. 6 ч. 8 ст. 14 Закона № 212-ФЗ, согласно которой для целей исчисления фиксированного размера взносов для плательщиков страховых взносов, применяющих более одного режима налогообложения, облагаемые доходы от деятельности суммируются.
Таким образом, по нашему мнению, величину дохода для исчисления страховых взносов, подлежащих уплате в ПФР, в рассматриваемом случае надо определить путем сложения суммы дохода, полученной при применении УСН (в соответствии со ст. 346.15 НК РФ), с суммой дохода, рассчитанной путем деления размера потенциально возможного к получению годового дохода (установленного законом субъекта РФ по соответствующему виду предпринимательской деятельности при применении ПСН) на 12 месяцев и умножением полученного результата на 6 месяцев. То есть следует считать потенциальный доход пропорционально количеству месяцев, на которые приобретен патент.
Обращаем внимание, что высказанная точка зрения является нашим экспертным мнением. Разъяснений официальных органов по данному вопросу нам обнаружить не удалось. Не исключаем, что органы ПФР могут придерживаться иной позиции.
Учитывая спорность вопроса, рекомендуем предпринимателю, во избежание возможных претензий со стороны органов контроля за уплатой страховых взносов, воспользоваться правом, предоставленным п. 1 и 2 ч. 1 ст. 28 Закона № 212-ФЗ, и обратиться за письменными разъяснениями в территориальный орган ПФР или в Минтруд России (письма Минфина России от 05.03.2015 № 03-04-06/11830, от 22.12.2014 № 03-11-11/66215, от 31.03.2014 № 03-04-06/14026). Выполнение плательщиком страховых взносов письменных разъяснений, данных ему органом контроля за уплатой страховых взносов или Минтрудом России, признается обстоятельством, исключающим вину лица в совершении правонарушения, при наличии которого лицо не подлежит ответственности за совершение правонарушения (п. 3 ч. 1, ч. 2 ст. 43 Закона № 212-ФЗ).
