Решаем проблему с «переходящим» отпуском

В начале года Минфин выпустил неожиданное разъяснение, затрагивающее вопрос о том, каким образом учитывать сумму отпускных выплат и приходящихся на них налогов, если время отдыха приходится одновременно на два месяца? Проанализировав письма чиновников, а также арбитражную практику, автор рекомендует порядок бухгалтерского и налогового учета переходящей части отпуска.
В последние годы проблемным является вопрос, каким же образом учитывать сумму отпускных выплат и приходящихся на них налогов, если время отдыха приходится одновременно на два месяца? Это является особенно актуальным в свете того, что в январе нынешнего года чиновники выпустили довольно-таки неожиданные разъяснения.

Трудовое законодательство

Всем работникам должны предоставляться ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка (ст. 114 ТК РФ). Как правило, продолжительность основного отпуска составляет 28 календарных дней (ст. 115 ТК РФ). Также трудовым законодательством предусмотрены ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска (ст. 116 ТК РФ). Например, работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, работникам, имеющим особый характер работы, работникам с ненормированным рабочим днем, работникам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и т.д.

Причем во всех случаях оплата отпуска производится не позднее, чем за три дня до его начала (ст. 136 ТК РФ).

Бухгалтерский учет

Еще в 2004 году Минфин в письме от 24.12.2004 г. № 03-03-01-04/1/190 разъяснил, что правилами бухгалтерского учета требование распределения затрат организации на оплату отпусков работников в зависимости от количества дней отпуска, приходящихся на тот или иной период, не определено, поэтому решение по данному вопросу организация принимает самостоятельно (см. Схему 1).

Схема 1. Бухгалтерский учет переходящей части отпуска

Заметим, что оба варианта списания переходящих отпускных выплат имеют право на существование.

Доводы в пользу единовременного списания

В соответствии с пунктом 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденному приказом Минфина от 06.05.1999 г. № 33н, расходы признают в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

  • расход производится в соответствии с требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  • сумма расхода может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Доводы в пользу расходов будущих периодов

Расходы признают в том отчетном периоде, в котором они имели место независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п. 18 ПБУ 10/99). В этом случае зарплатные налоги также будет логичным отнести на расходы будущих периодов.

Не забудьте принятое решение по отражению отпускных прописать в учетной политике предприятия.

Налогообложение

Налог на прибыль

Как и в бухгалтерском учете, здесь существует два метода списания переходящих отпускных расходов, один из которых поддерживают налоговики, другой налогоплательщики отстаивают в судах (см. Схему 2).

Схема 2. Налоговый учет переходящей части отпуска

Доводы в пользу включения в состав расходов пропорционально дням отдыха, приходящимся на каждый период

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения, признают в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. В составе расходов на оплату труда отражают и затраты на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством (п. 7 ст. 255 НК РФ).

Исходя из этого, представители Минфина сделали вывод, что при определении прибыльной базы сумма начисленных отпускных включается в состав расходов пропорционально дням отдыха, приходящимся на каждый отчетный период (письма Минфина от 04.09.2007 г. № 03-03-06/1/641, от 20.08.2007 г. № 03-03-06/2/156, от 04.04.2006 г. № 03-03-04/1/315).

Доводы в пользу единовременного списания

Тем не менее отметим, что существуют судебные решения, в которых говорится, что затраты на переходящий отпуск признаются в полном объеме в периоде их начисления вне зависимости от дней отпуска, приходящихся на расчетный месяц. Дело в том, что затраты на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 Налогового кодекса расходов на оплату труда (п. 4 ст. 272 НК РФ).

Судебно-арбитражная практика

Суд постановил, что расходы, начисленные в ноябре–декабре 2004 и декабре 2005 годов за отпуск, приходящийся на другой налоговый период, должны быть признаны расходами предыдущего налогового периода в полном объеме без деления на части (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2008 г. № Ф04-222/2008 (688-А27-37)(741-А27-37)).

В другом решении говорится, что пропорциональный расчет отпускных вообще не предусмотрен Налоговым кодексом.

Судебно-арбитражная практика

Арбитры указали на то, что из буквального толкования статьи 272 Налогового кодекса не следует, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль сумма начисленных отпускных включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.12.2007 г. № Ф04-8300/2007(40621-А75-15)).

Временные разницы

Как видите, в зависимости от принятой вами позиции может возникнуть ситуация, когда в бухгалтерском и налоговом учете отпускные выплаты будут учтены в составе расходов в разные периоды. Согласно пункту 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденному приказом Минфина от 19.11.2002 г. № 114н (далее – ПБУ 18/02), доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом, образуют временные разницы.

НДФЛ

По общему правилу, при получении оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который он был начислен (п. 2 ст. 223 НК РФ). Однако, в соответствии со статьями 106 и 107 Трудового кодекса, отпуск – это время, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей (письмо Минфина от 01.11.2004 г. № 03-05-01-04/68). Поэтому в данном случае, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса, дата фактического получения дохода определяется как день получения отпускных выплат вне зависимости от того, за какой месяц они были начислены (письма Минфина от 24.01.2008 г. № 03-04-07-01/8, от 10.10.2007 г. № 03-04-06-01/349). Значит, удержание налога с сумм оплаты отпуска должно производиться работодателем при выплате денежных средств налогоплательщику (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Заметим, что есть судебные решения, в которых написано, что при получении отпускных датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается не день выплаты, а последний день месяца.

Судебно-арбитражная практика

Суд пришел к выводу, что средний заработок, сохраняемый за работником на период нахождения в отпуске и выплачиваемый работнику не позднее, чем за три дня до начала отпуска, является частью оплаты труда работника, а не самостоятельным видом его дохода. Поэтому в соответствии с пунктом 2 статьи 223 Налогового кодекса датой получения отпускного дохода признается последний день месяца (постановление ФАС Центрального округа от 15.12.2006 г. № А23-1664/06А-14-123).

Налоговики в письме от 09.01.2008 г. № 18-0-09/0001 разъяснили, что при заполнении справки о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ суммы оплаты очередного отпуска отражают в поле того месяца, в котором они фактически выплачены. К примеру, доход в виде оплаты отпуска за декабрь 2007 года и январь 2008 года, полученный работником в декабре 2007 года, а также суммы исчисленного и удержанного с него подоходного налога учитывают при формировании справки по форме № 2-НДФЛ за 2007 год.

ЕСН и взносы на травматизм

По итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога (п. 3 ст. 243 НК РФ). В нашем случае, согласно статье 242 Налогового кодекса, дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день начисления отпускных в пользу работника (п. 1 ст. 242 НК РФ). Минфин в письме от 21.09.2007 г. № 03-04-06-02/192 также указал на то, что по отпускным объект обложения ЕСН возникает в момент начисления выплат в пользу физических лиц.

Заметим, что при включении отпускных в состав расходов пропорционально дням отдыха, приходящимся на каждый период, возникает интересная коллизия. Как вы помните, выплаты и вознаграждения не признают объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК РФ). В этом случае получается, что переходящая часть отпуска вообще выпадает из объекта налогообложения по ЕСН. Но сразу скажем, что данный путь явно не понравится налоговикам.

Страховые взносы начисляют на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников (п. 3 постановления Правительства от 02.03.2000 г. № 184).

Пример 1

Старцеву А.Г. предоставлен с 12 марта 2008 г. очередной ежегодный отпуск продолжительностью 28 календарных дней. Средний дневной заработок для оплаты отпускных составил 500 руб. Выплачены отпускные 7 марта 2008 г.

Необходимо отразить в бухгалтерском учете следующие начисления:

  • отпускные;
  • НДФЛ, при условии, что налоговых вычетов не полагается;
  • единый социальный налог;
  • сумму взносов на обязательное пенсионное страхование (если сотрудник 1970 года рождения);
  • сумму взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если вид экономической деятельности, на котором занят персонал организации, соответствует I классу профессионального риска (тариф взносов – 0,2%).

В бухгалтерском учете надо сделать следующие проводки:

Март 2008 г.:

  • Дебет 20 Кредит 70 – 10 000 руб. (20 дн. х 500 руб.) – начислены отпускные выплаты за март;
  • Дебет 97 Кредит 70 – 4 000 руб. (8 дн. х 500 руб.) – начислены отпускные выплаты за апрель;
  • Дебет 70 Кредит 68 «Расчеты по НДФЛ» – 1 820 руб. (14 000 руб. х 13%.) – удержан НДФЛ с суммы отпускных;
  • Дебет 70 Кредит 50 – 12 180 руб. (14 000 руб. – 1 820 руб.) – выплачены отпускные;
  • Дебет 20 Кредит 69 «Расчеты по ЕСН ФСС» – 290 руб. (10 000 руб. х 2,9%) – начислен ЕСН в ФСС с части отпускных за март;
  • Дебет 20 Кредит 69 «Расчеты по ЕСН ФБ» – 600 руб. (10 000 руб. х 6%) – начислен ЕСН в федеральный бюджет с части отпускных за март;
  • Дебет 20 Кредит 69 «Расчеты по ПФР страх» – 800 руб. (10 000 руб. х 8%) – начислен взнос в ПФР по страховой части пенсионных взносов с части отпускных за март;
  • Дебет 20 Кредит 69 «Расчеты по ПФР накоп» – 600 руб. (10 000 руб. х 6%) – начислен взнос в ПФР по накопительной части пенсионных взносов с части отпускных за март;
  • Дебет 20 Кредит 69 «Расчеты по ЕСН ТФОМС» – 200 руб. (10 000 руб. х 2%) – начислен ЕСН в территориальный фонд медицинского страхования с части отпускных за март;
  • Дебет 20 Кредит 69 «Расчеты по ЕСН ФФОМС» – 110 руб. (10 000 руб. х 1,1%) – начислен ЕСН в федеральный фонд медицинского страхования с части отпускных за март;
  • Дебет 20 Кредит 69 «Расчеты по ФСС НС» – 20 руб. (10 000 руб. х 0,2%) – начислены взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с части отпускных за март;
  • Дебет 97 Кредит 69 «Расчеты по ЕСН ФСС» – 116 руб. (4 000 руб. х 2,9%) – начислен ЕСН в ФСС с части отпускных за апрель;
  • Дебет 97 Кредит 69 «Расчеты по ЕСН ФБ» – 240 руб. (4 000 руб. х 6%) – начислен ЕСН в федеральный бюджет с части отпускных за апрель;
  • Дебет 97 Кредит 69 «Расчеты по ПФР страх» – 320 руб. (4 000 руб. х 8%) – начислен взнос в ПФР по страховой части пенсионных взносов с части отпускных за апрель;
  • Дебет 97 Кредит 69 «Расчеты по ПФР накоп» – 240 руб. (4 000 руб. х 6%) – начислен взнос в ПФР по накопительной части пенсионных взносов с части отпускных за апрель;
  • Дебет 97 Кредит 69 «Расчеты по ЕСН ТФОМС» – 80 руб. (4 000 руб. х 2%) – начислен ЕСН в территориальный фонд медицинского страхования с части отпускных за апрель;
  • Дебет 97 Кредит 69 «Расчеты по ЕСН ФФОМС» – 44 руб. (4 000 руб. х 1,1%) – начислен ЕСН в федеральный фонд медицинского страхования с части отпускных за апрель;
  • Дебет 97 Кредит 69 «Расчеты по ФСС НС» – 8 руб. (4 000 руб. х 0,2%) – начислены взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с части отпускных за апрель.

Отложенное налоговое обязательство:

  • Дебет 68 Кредит 77 – 251,52 руб. ((116 руб. + 240 руб. + 320 руб. + 240 руб. + 80 руб. + 44 руб. + 8 руб.) х 24%) – отражена сумма отложенного налогового обязательства.

В декларации за 1 квартал 2008 г. по налогу на прибыль будут отражены следующие суммы:

  • отпускные – 10 000 руб.;
  • ЕСН ФСС – 406 руб. (14 000 руб. х 2,9%);
  • ЕСН ФБ – 840 руб. (14 000 руб. х 6%);
  • ПФР страх – 1 120 руб. (14 000 руб. х 8%);
  • ПФР накоп – 840 руб. (14 000 руб. х 6%);
  • ЕСН ТФОМС – 280 руб. (14 000 руб. х 2%);
  • ЕСН ФФОМС – 154 руб. (14 000 руб. х 1,1%);
  • ФСС НС – 28 руб. (14 000 руб. х 0,2%).

Апрель 2008 г.:

  • Дебет 20 Кредит 97 – 5 048 руб. (4 000 руб. + 116 руб. + 240 руб. + 320 руб. + 240 руб. + 80 руб. + 44 руб. + 8 руб.) – отпускные за апрель списаны в расходы;
  • Дебет 77 Кредит 68 – 251,52 руб. ((116 руб. + 240 руб. + 320 руб. + 240 руб. + 80 руб. + 44 руб. + 8 руб.) ? 24%) – погашена сумма отложенного налогового обязательства.

В декларации за полугодие 2008 г. по налогу на прибыль будут дополнительно отражены отпускные в размере 4 000 руб.

Оценить статью
s
В избранное

Выбери свой вариант доступа

Получать бесплатные
статьи на e-mail
Подписаться на
журнал на почте
Подписаться на
журнал сейчас

Читайте все накопления сайта по своему профилю, начиная с 2010 г.
Для этого оформите комплексную подписку на выбранный журнал на полугодие или год, тогда:

  • его свежий номер будет ежемесячно приходить к вам по почте в печатном виде;
  • все публикации на сайте этого направления начиная с 2010 г. будут доступны в течение действия комплексной подписки.

А удобный поиск и другая навигация на сайте помогут вам быстро находить ответы на свои рабочие вопросы. Повышайте свой профессионализм, статус и зарплату с нашей помощью!

Внимание!
20% скидки на 2 полугодие 2021 г. на электронную версию журнала + специальный промокод от 10% на любой тип подписки (бумажная, электронная, комплект с доступом к базе знаний) = скидка от 30%

Для того, чтобы оставить комментарий, необходимо авторизоваться

Комментарии 0

Рекомендовано для вас

Жилой дом с нежилыми помещениями: услуги застройщика и НДС

На практике сложилась схема (корректность которой не является темой данной статьи), что доходом застройщика при передаче объекта долевого строительства дольщику признается стоимость его услуг, которые освобождаются от НДС (за исключением ситуации, когда передаются объекты производственного назначения). Чиновники и суд по-разному смотрят на вопрос о том, являются ли нежилые помещения в жилом доме производственными.

Соглашение об увольнении: налоги и взносы, быть или не быть

Размер пособия, выплачиваемого при увольнении по соглашению сторон, законодательно не утвержден. ТК РФ предоставляет возможность работодателю самостоятельно определить порядок его выплаты. Однако, когда вопрос жестко не регламентирован, появляется риск неблагоприятной трактовки таких выплат со стороны проверяющих (в частности, налоговых органов). Поэтому у многих работодателей возникают разнообразные вопросы: в каком размере такое выходное пособие облагается НДФЛ, как оно включается в базу по страховым взносам, учитывается ли оно при расчете облагаемой базы по налогу на прибыль.

Вопросы по применению ОКВЭД2 и ОКПД2

Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (ОКВЭД2) и Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) введены в действие с 1 февраля 2014 г. Изначально переходный период предполагалось установить на год, но впоследствии срок неоднократно сдвигался, и окончательное завершение переходного периода растянулось до 1 января 2017 г. За это время в оба классификатора было внесено множество изменений, касающихся классификационных группировок. Изучим разъяснения чиновников по их применению.

Переплата по налогу: как вернуть?

Причины, в результате которых организация переплатила налог, могут быть разными. Как правило, переплата образуется вследствие ошибки в расчете налога, которую бухгалтер обнаружил уже после подачи декларации. В этом случае, чтобы зафиксировать факт переплаты, требуется подать уточненную декларацию, которая, обратите внимание, сначала подвергнется камеральной проверке. Причем проверка будет проведена самым тщательнейшим образом, ведь в уточненке будет указана сумма налога, меньшая по сравнению с суммой, которая была указана в первичной декларации. Расскажем, на что обратить внимание в подобных ситуациях.

Справка о зарплате для центра занятости

Бывший сотрудник может обратиться в бухгалтерию с просьбой составить ему справку о средней заработной плате для представления в службу занятости. Какую форму справки следует использовать? Какие выплаты работнику и за какой период следует учитывать в данном случае? Автор на практическом примере рассматривает тонкости расчета среднего заработка, на основе которого центры занятости определяют размер пособия по безработице, а также стипендий, выплачиваемых уволенным из организаций лицам в период профессиональной ­подготовки, ­переподготовки и повышения квалификации.

Договорные схемы арендных отношений

Существует несколько схем арендных отношений. Они различаются не только принципом управления недвижимым имуществом при его сдаче в аренду (ремонт, оказание коммунальных и эксплуатационных услуг самостоятельно или через третьих лиц), но и налоговыми последствиями. Как выбрать наиболее приемлемый?

Компенсация коммунальных расходов: позиция Минфина

На практике у компаний, заключивших договор аренды, постоянно возникает вопрос о порядке выплаты, а также налогового и бухгалтерского учета коммунальных платежей. Причем вопрос стоит остро как у арендодателя, так и у арендатора в налоговом и бухгалтерском учете. А если учесть, что Министерство финансов никогда не относилось к данной проблеме однозначно, то запутаться можно довольно легко. Автор анализирует рекомендации Минфина, отмечая спорные моменты в позиции финансистов. Рассмотрен вопрос по включению в состав расходов, учитываемых в целях исчисления прибыли, затрат по оплате коммунальных платежей. Более того, автор не только раскрывает способы, которые используют на практике бухгалтеры при решении этой проблемы, но и дает свои рекомендации для минимизации потерь.

Варианты передачи имущества, находящегося в собственности фирмы, другому лицу

Организация может передать имущество другой организации несколькими способами. В некоторых случаях это вынужденная мера (как, например, в случае реорганизации), в других – добровольная (договор купли-продажи или внесение имущества в уставный капитал). Подробно проанализированы перечисленные способы. В случае с реорганизацией рассказано, как оценить передаваемое имущество для целей бухгалтерского учета, каков порядок налогообложения и бухгалтерского учета у реорганизуемой организации и правопреемника. Описан порядок учета у учредителя (передающей стороны) и вновь созданной организации (принимающей стороны) в случае внесения взноса в уставный капитал. И, наконец, рассмотрен порядок передачи имущества по договору купли-продажи с налоговым и бухгалтерским учетом у продавца и покупателя. Кроме того, в двух последних случаях приводится не только порядок учета передачи здания, но и участка земли, на котором оно находится.