Когда оптимизация может стать преступной: неисполнение обязанности налогового агента и сокрытие имущества

Неисполнение обязанности налогового агента

У агентов с двумя нулями очень небольшая
продолжительность жизни

Джеймс Бонд

Понятие налогового агента дано в ст. 24 НК РФ. Это лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов и/или сборов ¹ в бюджетную систему РФ. В п. 18 постановления Пленума Верховного Суда РФ 26.11.2019 № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления» (далее – Постановление) указано, что такие обязанности имеют только те лица, которые являются источниками выплаты доходов, подлежащих обложению налогами. Например, НДС (ст. 161 НК РФ), НДФЛ (ст. 226 НК РФ), на прибыль организаций (ст. 286 НК РФ).

Подозрительные субъекты

Кого могут наказать по ст. 199.1 УК РФ? Согласно абз. 1 п. 19 Постановления субъектом преступления может стать:

• руководитель организации;
• уполномоченный представитель;
• лицо, фактически выполняющее обязанности руководителя организации;
• ИП;
• нотариус, занимающийся частной практикой;
• адвокат, учредивший адвокатский кабинет;
• любое лицо, на которое в силу закона либо на основании доверенности возложены обязанности налогового агента.

Личный интерес

Преступление считается оконченным с момента неперечисления налоговым агентом:

• в личных интересах,
• в порядке и сроки, установленные законодательством (п. 3 ст. 24 НК РФ),

налогов в крупном или особо крупном размере, которые он должен был исчислить и удержать у налогоплательщика.

Личный интерес – это мотив преступления. Его определение имеет огромное значение потому, что неисполнение налоговым агентом своих обязанностей, не связанное с личными интересами, состава преступления не образует. Даже если такие действия были совершены в крупном или особо крупном размере. Он выражается в стремлении виновного лица извлечь выгоду имущественного (например, получить деньги из кассы на личные нужды в качестве заемщика) или неимущественного характера. Наличие личного интереса субъективно устанавливается госорганами, и выявить его достаточно сложно. Часто из постановлений о возбуждении уголовного дела невозможно понять, в чем именно он заключается.

В п. 17 старого постановления ² указано, что личный интерес состоит в карьеризме, протекционизме, семейственности, желании приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса или желании скрыть свою некомпетентность.

Вообще, если взять лексическое значение слова «личный», оно означает: касающийся личности напрямую (без посредников), принадлежащий только ей (толковый словарь). К личной собственности обычно относят непроизводственные бытовые объекты (Википедия). Когда объект собственности, принадлежащий одному человеку, начинает использоваться для удовлетворения общественных потребностей, ее называют частной ³.

В судебной практике иногда под личным интересом понимается отвлечение удержанных сумм налогов и сборов на нужды предпринимательской деятельности или для пополнения производственных фондов предприятия, в котором имеется доля собственности налогового агента (справка Иркутского областного суда от 06.12.2016 «О результатах изучения судебной практики по уголовным делам о неисполнении обязанностей налогового агента (статья 199.1 УК РФ)»). Впрочем, другие суды все же замечают, что трата денег на хозяйственные нужды предприятия не имеет личной заинтересованности (приговор Каменского городского суда от 13.10.2015).

Квалификация деяний

Если агент не исполнил свою обязанность из корыстных побуждений и одновременно забрал деньги или другое имущество себе или для других лиц, содеянное, скорее всего, дополнительно квалифицируется как хищение чужого имущества (абз. 4 п. 19 Постановления).

При определении размера неисполнения налоговым агентом обязанностей, перечисленных в ст. 199.1 УК РФ, во-первых, не учитываются страховые взносы, во-вторых, суд должен исчислять его, исходя из сумм тех налогов и/или сборов, которые подлежат перечислению в бюджет непосредственно налоговым агентом (абз. 5 п. 19 Постановления).

Неисполнение обязанностей налогового агента при одновременном уклонении от уплаты налогов в крупном или особо крупном размере квалифицируется по совокупности преступлений, предусмотренных ст. 199.1 и 198 (199) УК РФ. А если лицо к тому же...