Налоговые органы совместно с правоохранительными продолжают совершенствовать свои методы проверок и выявления реальных бенефициаров. В конце 2022 года ФНС России направила нижестоящим инспекциям обзор успешных практик устранения схем уклонения от налогообложения. Рассказываем, на что обращают внимание проверяющие, как они выявляют реальных бенефициаров, какие методы сбора доказательств обычно используют и как к ним относятся суды. В вашем распоряжении будут примеры из судебной практики как разрешенных в пользу налоговиков споров (чтобы учиться на чужих ошибках), так и с удачной аргументацией налогоплательщиков и их должностных лиц, которая помогла им обосновать свою позицию (которою можно взять на вооружение).
Под новый год налоговая служба вынесла очередную рекомендацию для территориальных инспекций по совершенствованию методики раскрытия и доказывания факта налогового правонарушения (преступления) – Обзор успешных практик устранения схем уклонения от налогообложения, включающих выявление реального их выгодоприобретателя, бенефициаров деятельности лица, уклоняющегося от уплаты налогов, направлений вывода активов и полученной выгоды, начиная со стадий предпроверочного анализа и доследственной проверки (направленный письмом ФНС России от 30.12.2022 № СД-4-18/17916@).
Принимая во внимание тесное сотрудничество налоговых и правоохранительных органов (Следственного комитета и ГУЭБиПК МВД России), в преамбуле документа прямо дана ссылка на необходимость повышения эффективности расследования налоговых преступлений в рамках совместных рабочих коллегий.
Признаки реального бенефициара
Обзор построен на анализе 45 проверок налогоплательщиков. Реальные бенефициары были установлены:
- в 31 случае из состава руководителей, учредителей, главных бухгалтеров должников (68,9%);
- в 14 – из неформально управляющих деятельностью должника и/или получающих от этого экономически необоснованную выгоду (31,1%).
Установление реального бенефициара, или, как его еще называют, выгодоприобретателя, является одной из ключевых целей как налоговых, так и правоохранительных органов, т.к. значительно повышает вероятность погашения ущерба бюджету.
По статистике последних лет, количество выездных налоговых проверок ежегодно сокращается на 30–35%, притом что эффективность одной проверки постоянно растет. Например, по итогам 2021 г. эффективность одной проверки составила – 49,8 млн рублей, что означает рост +48,1% к 2020 г. Следуя данной логике, инспекторы стали уделять особое внимание вопросам предпроверочного анализа, т.е. не только пониманию самой сути доначислений, но и проработке уже на данной стадии перспектив взыскания налоговой недоимки.
Очевидно, что реальные выгодоприобретатели не всегда являются учредителями (участниками, акционерами) или руководителями компаний. Бенефициарами становятся также родственники или знакомые учредителей (участников, акционеров), номинальных руководителей либо работодатели последних по основному месту работы, т.е. аффилированные и зависимые лица.
Об аффилированности и зависимости налогоплательщика (должника) могут свидетельствовать:
- наличие у номинальных учредителей (участников, акционеров) и руководителей основного места работы в другой организации, принадлежащей реальному выгодоприобретателю (например, фактическому владельцу группы компаний);
- привлечение персонала, средств производства последней;
- ведение бухгалтерского учета теми же лицами, что и в основной организации;
- общий юридический, фактический и IP-адрес, телефон, офисные, производственные и складские помещения;
- использование наименования основной организации, системы скидок, привилегий и т.д., неизменных при смене собственников и директоров зависимого общества;
- расходование денежных средств зависимого общества на нужды основной организации и лично бенефициара.
В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 19.10.2022 № Ф05-5959/2020 по делу № А40-145030/2019 аффилированность была установлена на основании анализа цепочки сделок по переходу актива. Суды отметили, что, несмотря на смену собственника спорного имущества, должник и аффилированные ему лица продолжали фактически использовать спорное здание в своей деятельности. Цепочкой взаимосвязанных притворных сделок фактически прикрывалось приобретение физическим лицом от своего имени, но за счет денежных средств должника спорного имущества, входящего в единый имущественный комплекс, для его дальнейшего использования бенефициарами.
Как выявляют реальных бенефициаров
В связи с этим ФНС России разработала комплекс мероприятий для определения косвенного участия контролирующих лиц в деятельности налогоплательщика. В этом налоговикам помогают:
1) анализ движения товарных и денежных потоков, чтобы определить конечного получателя доходов из-за уклонения от уплаты налогов;
2) поиск информации о конечных получателях доходов и лиц, фактически руководящих деятельностью должника, в информационных ресурсах налоговых органов, а также внешних источниках информации (СМИ, соцсетях), чтобы обнаружить сведения, характеризующие их статус в качестве бенефициаров;
3) сведения от Росфинмониторинга, чтобы установить лиц, являющихся руководителями (учредителями) оффшорных компаний – конечных получателей средств;
4) запрос в кредитные организации о бенефициарном владельце должника (ст. 8.1 Федерального закона от 07.08.2001 № 115‑ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма»);
5) анализ выстроенной должником модели ведения бизнеса на предмет наличия фактов, подтверждающих получение бенефициаром должника незаконной выгоды.
Мероприятия проверяющих
Уже непосредственно в рамках самой проверки ИФНС рекомендуется проводить следующие наиболее действенные, по мнению ФНС России, мероприятия:
1) допросы свидетелей, зафиксированные в протоколах свидетельских показаний (ст. 90 НК РФ, ст. 79 УПК РФ);
2) допросы потерпевших, также оформленные протоколами (ст. 78 УПК РФ);
3) осмотр (обыск) территорий, помещений проверяемого лица, документов и предметов (ст. 92 НК РФ, ст. 176, 182 УПК РФ);
4) истребование документов и информации у проверяемого лица либо контрагентов проверяемого налогоплательщика о конкретных сделках, а также у третьих лиц – участников сделки, по результатам которых проводится анализ хозяйственных (финансовых) операций, не связанных с ведением основной деятельности налогоплательщика (ст. 93, 93.1 НК РФ, ст. 183 УПК РФ);
5) проведение экспертизы документов (ст. 95 НК РФ, ст. 80 УПК РФ);
6) обыск и выемка документов, в том числе электронной переписки (ст. 182, 183 УПК РФ; ст. 94 НК РФ);
7) осмотр местности, иного помещения, предметов и документов, имеющих значение для уголовного дела, в т.ч. ноутбуков, компьютеров и иных электронных носителей информации (ст. 176 УПК РФ);
8) контроль и запись переговоров (ст. 186 УПК РФ).
Наиболее распространенными используемыми на практике доказательствами являются свидетельские показания, информация из кредитных организаций и документы (информация), полученные в рамках выемки. При допросе сотрудников выясняется от кого фактически поступают указания по работе, кто проводит ключевые совещания, поздравляет на корпоративах и т.д. В банковских досье осуществляется поиск документов по доступу к управлению счетом (доверенности, аккаунты с полномочиями). В рамках выемки могут быть изъяты носители с какими-то проектами документов, критической перепиской, поручениями фактического владельца и т.д.
Определением от 07.11.2022 № 305-ЭС22-20324 было отказано в передаче кассационной жалобы по делу № А40-104872/2021 для рассмотрения ВС РФ. Установлено, что:
- спорные контрагенты (контрагенты по цепочке) были подконтрольны обществу (бенефициарам) и использовались для транзитного перечисления денежных средств, а также незаконной налоговой оптимизации;
- имелись обстоятельства, свидетельствовавшие об отсутствии реального исполнения по сделкам;
- сотрудники ООО в своих показаниях ссылались на то, что бенефициарами (хозяевами) всего бизнеса являлись отец и сын.
Примеры из практики в пользу налоговиков
Также налоговое ведомство привело несколько успешных для контролирующих органов дел (без указания их реквизитов). Отметим наиболее значимые, ведь лучше учиться на чужих ошибках!
1. Суд удовлетворил иск в отношении организатора схемы по реализации произведенного на Украине электротехнического оборудования и запасных частей, продаваемых на территории РФ через подконтрольную организацию. Следствием был установлен факт перевода бизнеса на взаимозависимое лицо, при этом интересы бюджета были соблюдены путем ареста личного имущества (картины, антиквариат).
2. Суд рассмотрел дело о взыскании суммы ущерба с имущества бенефициара бизнеса. Схема уклонения заключалась в приобретении дорогостоящего оборудования через недобросовестных посредников. Причастность группы лиц и бенефициара была установлена показаниями свидетелей, проведенными обысками, анализом движения денежных средств по расчетным счетам группы компаний.
3. В отношении бенефициара и должностного лица было возбуждено уголовное дело по факту уклонения от уплаты налогов путем создания формального документооборота с фиктивными контрагентами по поставке кинопроекционного и кинозвукового оборудования. В ходе обыска жилища главного бухгалтера холдинга, в который входило проверяемое лицо, были изъяты документы, подтверждающие фактическое руководство бенефициаром. Они, в частности, свидетельствовали об осведомленности лица об отражении в документах налогового и бухгалтерского учета взаимоотношений с «техническими» компаниями. Кроме того, в рамках предварительного расследования был установлен факт перевода активов с компании на физическое лицо.
4. Постановлен обвинительный приговор в отношении генерального директора ООО-1, который учредил ООО-2, назначив директором своего подчиненного сотрудника. В дальнейшем, в целях исключения очевидной связи с ООО-1, подчиненный сотрудник формально выкупил ООО-2. Однако фактическим руководителем остался реальный бенефициар, который решал все кадровые, финансово-хозяйственные и производственные вопросы. Обе организации располагались в одном помещении, имели в штате одних и тех же сотрудников, бухгалтерский учет был возложен на одного бухгалтера, что было подтверждено результатами обысков с последующим осмотром изъятых документов и компьютерной техники, перепиской в мобильных телефонах, анализом расчетных счетов ООО-2, с которых перечислялись денежные средства на личные нужды физического лица (строительство собственного дома).
5. Следствием в дополнение к другим собранным доказательствам была проведена психолого-лингвистическая судебная экспертиза переписки фактического руководителя с директором организации по электронной почте. Согласно полученному заключению, со стороны бенефициара в адрес директора направлялись руководящие указания по ведению документооборота, подписанию документов и совершению финансовых операций, при этом первый по отношению ко второму занимает доминирующее положение, руководя его действиями, инициируя общение на деловые темы и осуществляя контроль над процессом общения в целом.
6. Учредитель организации руководил ею через номинального директора, который фактически выполнял обязанности мастера участка на строительных объектах.
7. На стадии процессуальной проверки в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий, в том числе прослушивания телефонных переговоров, было установлено, что физическое лицо являлось номинальным руководителем общества, участия в его финансово-хозяйственной деятельности не принимало, денежными средствами не распоряжалось. В результате уголовное дело направлено в суд в отношении реального выгодоприобретателя.
8. Фактический руководитель, распоряжающийся имуществом и денежными средствами организации, сначала был установлен в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий (наблюдения и изучения данных средств связи). Впоследствии указанные обстоятельства были подтверждены в рамках расследования путем проведения обысков, выемок. Оказались изъяты электронные носители информации, которые осматривались с применением криминалистической техники. При осмотре электронных носителей данных была обнаружена переписка, где реальный руководитель организации давал распоряжения аффилированному ему лицу о действиях, подлежащих выполнению для управления организацией.
9. Признан виновным реальный бенефициар, являвшийся руководителем компании, осуществлявшей консультирование по вопросам права, экономики, бухгалтерии, аудита, коммерческой деятельности и управления предприятием. Суд принял собранные следствием доказательства того, что бенефициар создал и фактически руководил рядом организаций, которые располагались по одному адресу, а бухгалтерский и налоговый учет в них велся одной консалтинговой фирмой.
Какие аргументы использовать в свою защиту
Из краткого обзора письма ФНС России видно, что компетентные госорганы обладают широким объемом полномочий по детальному исследованию всех сторон финансово-хозяйственной деятельности бизнеса. В рамках рассмотренных дел следователям и налоговым инспекторам удавалось доказать факты налоговых преступлений. Вместе с тем перспективы как оспаривания налоговых доначислений, так и сопровождения уголовного дела, во многом зависят от оценки правовых рисков при построении юридической структуры бизнеса. В качестве ключевых аргументов можно использовать те, что суды приняли к сведению при рассмотрении конкретных споров.
1. При оценке обоснованности налоговой выгоды суд учел:
-
особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.);
-
практику принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц;
- использование общих трудовых и производственных ресурсов;
- особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.
2. Применение одним из субъектов специального налогового режима объяснено привлечением розничных покупателей. При начислении на сумму реализации НДС компания была бы неконкурентна на рынке и не получила бы прибыли.
3. Отдельное лицо было создано с целью участия в определенном проекте (тендер, новое направление). В частности, являлось нецелесообразным объединение в одной компании торговой и внешнеэкономической деятельности ввиду возможных «таможенных рисков» (риски корректировки таможенной пошлины, уплаты таможенных платежей и оформления импорта товара).
Взаимозависимость общества и контрагента не свидетельствовала о получении необоснованной налоговой выгоды. Инспекция не доказала ни то, что отсутствовали разумные экономические основания сделок, ни что отношения между взаимозависимыми лицами повлияли на результаты сделок.
4. В результате создания новых лиц повысился товарооборот, выросло количество клиентов.
5. Совпадение IP-адресов объяснялось бухгалтерией на аутсорсе (при наличии договора), предоставлении сети wi-fi в офисе и возможностью его использования (например, в рамках текущей встречи в офисе клиента).
6. Помимо взаимодействия с компаниями группы у субъекта имеется и собственное (стороннее) направление.
7. Договор займа связан с получением прибыли (установлен рыночный процент по договору ниже, чем в банке, привлечение денег необходимо для увеличения оборотов).
8. Суд принял во внимание, что директор общества был обманут и введен в заблуждение менеджером организации.
