Налоговые инспекции все чаще взыскивают долги компаний с ее руководства. Причем не только в рамках банкротства, но и со ссылкой на общие нормы ГК РФ о возмещении вреда. «Удовольствием» заплатить по налоговым долгам могут «насладиться» директор и главбух даже действующей фирмы! Узнаем, как складывается практика привлечения руководящих лиц к гражданско-правовой ответственности по налоговым долгам компании, с кого и какие суммы взыскивают и можно ли избежать подобного развития событий.
О возможностях взыскания налоговых долгов компании с ее руководства в рамках дел о банкротстве сейчас говорят и пишут очень много. И поводы для этого действительно есть: во-первых, регулярные изменения законодательства о банкротстве, которые делают механизм взыскания все более эффективным. Во-вторых, тенденции практики, в соответствии с которыми количество дел о привлечении руководителей к субсидиарной ответственности по налоговым долгам компании растет в геометрической прогрессии. Но нельзя забывать, что банкротство – не единственный механизм, позволяющий взыскать долги компании с ее руководства. Налоговые органы все чаще пользуются нормами ГК РФ об ответственности за причинение вреда (ст. 1064). Расскажем, как это происходит.
С подачи Конституционного Суда
Повод вспомнить о взыскании налоговых долгов в гражданско-правовом порядке недавно дал КС РФ. В постановлении от 08.12.2017 № 39-П он подтвердил возможность взыскания задолженности юрлиц с их руководителей, осужденных за налоговые преступления. В качестве основания КС РФ указал уже упомянутую ст. 1064 «Общие основания ответственности за причинение вреда» ГК РФ.
Налоговая служба оперативно прокомментировала этот документ и довела его до налоговых инспекций (письмо ФНС России от 09.01.2018 № СА-4-18/45@ «О направлении для использования в работе постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 08.12.2017 № 39-П», далее – Письмо).
Противоречивая практика
Надо сказать, что разъяснения КС РФ не стали откровением. Нормы о гражданско-правовой ответственности при взыскании налоговой задолженности компаний с осужденных руководителей использовались и раньше. Вот только далеко не все суды разделяли этот подход.
Гражданина, который был единственным участником и руководителем организации, осудили за уклонение от уплаты налогов с организации в особо крупном размере (п. «б» ч. 2 ст. 199 УК РФ). После этого налоговая инспекция предъявила гражданский иск «о возмещении вреда, причиненного бюджету государства». Суды первой и апелляционной инстанций встали на сторону гражданина. Они указали, что «неуплата налога была допущена со стороны юридического лица и не может квалифицироваться как ущерб, причиненный действиями ответчика».
Направляя дело на пересмотр, ВС РФ указал, что ущерб был причинен организацией-налогоплательщиком по вине ее руководителя. И именно он, как лицо, уполномоченное представлять интересы организации, и должен возместить ущерб (определение ВС РФ от 27.01.2015 № 81-КГ14-19). При новом рассмотрении долг был взыскан с руководителя (решение Ленинского районного суда г. Кемерово от 16.06.2015 по делу № 2-979/2015).
Годом раньше при аналогичных обстоятельствах ВС РФ кассационным определением от 30.07.2014 № 3-УДп14-2 направил на пересмотр постановление Президиума Верховного суда Республики Коми от 12.02.2014 № 44у-5.
Гражданский иск о возмещении ущерба, причиненного неуплатой налогов, может предъявить не только налоговая инспекция (подп. 14 п. 1 ст. 31 НК РФ), но и органы прокуратуры (ч. 3 ст. 44 УПК РФ). Такое разъяснение дано в п. 24 постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» (далее – Постановление № 64).
Как и в предыдущем деле, генеральный директор компании был осужден за неуплату налогов организации в особо крупном размере. После этого прокурор обратился в суд с иском «о возмещении ущерба, причиненного преступлением».
Суд первой инстанции в удовлетворении требований отказал, но апелляционная инстанция удовлетворила требования прокурора в полном объеме. Логика суда была такой. Вред должен возместить тот, кто его причинил, если он не докажет, что не виноват (п. 1 и 2 ст. 1064 ГК РФ). В данном случае виновные действия (так же как и размер причиненного бюджету ущерба) подтверждены приговором по уголовному делу. Следовательно, нет оснований для освобождения осужденного от возмещения вреда, причиненного преступлением (апелляционное определение Московского городского суда от 24.03.2017 по делу № 33-11344/2017).
Особое внимание следует обратить на тот факт, что для взыскания ущерба в гражданско-правовом порядке недостаточно приговора по уголовному делу. В п. 3.4 постановления КС РФ от 08.12.2017 № 39-П сказано, что суд должен установить состав гражданско-правового деликта: наступление вреда, противоправность поведения, причинную связь и вину ответчика.
Кого привлекают?
Привлечь к ответственности за неуплату налогов (а значит, и потребовать возместить причиненный государству ущерб) могут:
- генерального директора (апелляционное определение Московского городского суда от 24.03.2017 по делу № 33-11344/2017);
- главного (старшего) бухгалтера или другого специалиста, который рассчитывает, удерживает или перечисляет налоги (п. 17 Постановления № 64, п. 5 постановления КС РФ от 08.12.2017 № 39-П). При этом не имеет значения, состоит ли человек в штате компании или работает по гражданско-правовому договору;
- собственника, который фактически контролирует деятельность предприятия и дает распоряжения директору и главбуху (п. 2 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в первом квартале 2017 года по вопросам налогообложения (приложение к письму ФНС России от 17.04.2017 № СА-4-7/7288@));
- индивидуального предпринимателя (п. 17 Постановления № 64).
Привлечь к ответственности могут сразу несколько человек. Тогда им придется возмещать ущерб солидарно. Это означает, что задолженность могут взыскать как полностью с одного осужденного, так и с каждого из них частично (п. 1 ст. 323 ГК РФ).
Генеральный директор и главбух общими усилиями разработали схему уклонения от налогов с использованием фирм-«однодневок». Налоговая инспекция схему раскрыла, и позднее «уклонисты» были осуждены за неуплату налогов с организации, совершенную «группой лиц по предварительному сговору» (п. «а» ч. 2 ст. 199 НК РФ). Директор получил 2,5 года, главбух – год. После этого по иску налоговиков с них солидарно взыскали задолженность (апелляционное определение Волгоградского облсуда от 06.10.2016 по делу № 33-13617/2016).
Любопытная деталь: директора и главбуха привлекли к ответственности даже несмотря на то, что компания, которая недоплатила налоги, продолжала работать. Если говорить об учредителях, то они, видимо, были не в курсе происходящего, поскольку вопрос об их привлечении к ответственности даже не поднимался.
Других работников организации (например, оформляющих «первичку») могут привлечь к уголовной ответственности как пособников, если они умышленно содействовали совершению преступления (п. 7 Постановления № 64). Впрочем, на практике подобные случаи – большая редкость.
Важно отметить, что от возмещения вреда осужденного не спасет даже отсутствие у него выгоды от неуплаты компанией налогов. Объясняется это тем, что по закону наличие выгоды не является условием привлечения к гражданско-правой ответственности (п. 3 Письма).
Что взыскивают?
Не секрет, что инспекция, обнаружив недоплату, не только доначисляет налог, но и «добавляет» сверху суммы штрафов и пеней. Возникает закономерный вопрос: можно ли «повесить» их на осужденное руководство в порядке возмещения вреда? По мнению КС РФ, пени взыскать можно, а штраф – нет (п. 3.3 постановления от 08.12.2017 № 39-П).
Что касается пеней, то они представляют собой компенсацию потерь государства из-за недополучения налогов в установленный срок. Очевидно, такие потери должны быть возмещены. А вот неуплаченные штрафы не считаются вредом (в гражданско-правовом смысле). Однако это не значит, что получить их с руководства нельзя. Налоговая инспекция может потребовать от осужденного возместить компании сумму штрафа в качестве убытков (п. 2 Письма). Причем заявить такое требование налоговики могут как в деле о банкротстве, так и вне его (п. 3 ст. 61.20 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», п. 69 постановления Пленума ВС РФ от 21.12.2017 № 53 «О некоторых вопросах, связанных с привлечением контролирующих должника лиц к ответственности при банкротстве»).
Приговора нет, но возмещать придется
В некоторых случаях руководители фирмы будут возмещать налоговую задолженность, даже если в отношении них нет обвинительного приговора. Речь идет о случаях, когда они освобождены от ответственности по так называемым нереабилитирующим основаниям. Например, в связи с истечением сроков давности (определение ВС РФ от 22.11.2016 № 58-КГПР16-22) или с амнистией (постановление КС РФ от 08.12.2017 № 39-П).
По результатам проверки налоговая инспекция приняла решение о привлечении компании к ответственности. Правоту налоговиков позднее подтвердил суд. Спустя время материалы налоговой инспекции попали к следователю, который вынес постановление об отказе в возбуждении уголовного дела «в связи с истечением сроков давности уголовного преследования». Однако это не стало препятствием для налоговой инспекции. Она обратилась в суд с иском к директору «о взыскании имущественного вреда, причиненного государству».
Суд, удовлетворяя требования налоговиков, исходил из двух основных обстоятельств. Во-первых, директор не возражал против вынесения следователем упомянутого постановления. Хотя мог настоять на возбуждении дела и доказывать свою невиновность. Тогда уголовное дело расследовалось бы в обычном порядке (п. 3 ч. 1 ст. 24, ч. 2 ст. 27 УПК РФ).
Во-вторых, директор «не представил суду доказательств, свидетельствующих об отсутствии своей вины в причинении ущерба государству».
В итоге иск был удовлетворен (апелляционное определение Московского городского суда от 08.11.2016 по делу № 33-44049/2016).
Впрочем, некоторые суды встают на сторону руководителей, в отношении которых не был вынесен обвинительный приговор.
Фрагмент документа
Определение Липецкого областного суда от 25.01.2016 по делу № 33-178/2016
Для возложения на ответчика обязанности по возмещению ущерба, причиненного преступлением, следует доказать один из элементов состава преступления – его вину, чего нельзя сделать в отсутствие обвинительного приговора при прекращении производства по уголовному делу пусть даже по нереабилитирующим основаниям, поскольку в соответствии с положениями ст. 8 Уголовно-процессуального кодекса РФ никто не может быть признан виновным в совершении преступления и подвергнут уголовному наказанию иначе как по приговору суда и в порядке, установленном настоящим Кодексом.
Однако рассчитывать на подобное развитие событий едва ли стоит. Возможность взыскивать налоговые долги с руководителей в ситуации, когда уголовное дело закрыто по нереабилитирующим основаниям, признана в п. 5 постановления КС РФ от 08.12.2017 № 39-П и подтверждена в п. 1 Письма.
Альтернативные возможности
Руководители, которых привлекают к ответственности, часто апеллируют к тому, что налоговая инспекция не исчерпала все возможности для взыскания долгов с самой компании. И надо сказать, что этот аргумент может сыграть важную роль в суде. Особенно если учесть, что КС РФ в данном вопросе находится на стороне осужденного руководства (п. 3.5 постановления от 08.12.2017 № 39-П).
Директор и главный бухгалтер были осуждены за уклонение от уплаты налогов с организации в особо крупном размере по предварительному сговору. Основываясь на обвинительном приговоре, налоговая инспекция попыталась взыскать с них задолженность в солидарном порядке.
Суд, отказывая в иске, «исходил из отсутствия доказательств невозможности исполнения» фирмой требований налоговой инспекции. Компания не была признана банкротом, продолжала работать и, как могла, старалась рассчитаться с бюджетом: на момент рассмотрения дела большую часть задолженности она погасила (апелляционное определение Самарского областного суда от 03.06.2016 по делу № 33-6807/2016).
Аналогично, если компания находится в процедуре банкротства, налоговая инспекция может удовлетворить свои требования за счет ее имущества. Следовательно, в гражданском иске к осужденному руководству будет отказано (апелляционное определение Курганского областного суда от 07.07.2016 по делу № 33-2412/2016).
О том, что возможности взыскания исчерпаны, могут свидетельствовать, в частности, следующие обстоятельства (п. 5 Письма):
- исполнительный документ возвращен взыскателю из-за невозможности его исполнения (п. 2–4 ч. 1 ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»);
- дело о банкротстве прекращено (или заявление о банкротстве возвращено) из-за отсутствия средств на проведение банкротных процедур;
- организация является недействующей (п. 1 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»);
- в ЕГРЮЛ внесены недостоверные сведения об организации;
- финансовое состояние организации не позволит ей внести обязательные платежи, которые не поступили в бюджет в результате преступления. Чтобы прийти к такому выводу, налоговая инспекция (или другое лицо, например арбитражный управляющий или эксперт) должны провести специальный анализ;
- инспекция не может взыскать задолженность с других лиц, отвечающих по долгам компании (в т.ч. если у нее не хватает доказательной базы или у лица нет активов). Причем, по мнению ФНС России, налоговая инспекция не обязана доказывать, что у нее нет возможности получить долги с кого-то другого. Указать на «того парня» и обосновать возможность взыскания именно с него должен ответчик. Но даже если он это сделает, налоговая инспекция может парировать его доводы и настаивать на взыскании задолженности с него.
Как минимум одно из обстоятельств (перечисленных или каких-то других) должно быть указано в иске. Правда, из этого правила есть исключение: налоговики могут вообще не пытаться взыскивать задолженность с компании, которая служит лишь прикрытием для контролирующего ее лица и не является самостоятельным участником экономической деятельности. В такой ситуации иск могут предъявить сразу к руководству (п. 3.5 постановления КС РФ от 08.12.2017 № 39-П, п. 5 Письма).
Двойное взыскание
Несмотря на то что взыскивать налоговую задолженность в гражданско-правовом порядке с осужденного руководства можно только после того, как другие способы получить деньги исчерпаны, бывают ситуации, когда налоговая инспекция хочет получить одну и ту же сумму дважды: один раз от компании, другой – от осужденного руководства. Это приводит ко взысканию ущерба в двойном размере, что совершенно недопустимо (п. 3.4 постановления КС РФ от 08.12.2017 № 39-П, п. 4 Письма).
Так, если фирма погасила всю задолженность, то взыскать ее, например, с директора уже нельзя (апелляционное определение Свердловского областного суда от 26.02.2016 по делу № 33-2819/2016). Однако руководителям компании, которая выплатила налоговые долги, едва ли стоит радоваться. В такой ситуации компания может потребовать от них возмещения убытков (ст. 53.1 ГК РФ).
Впрочем, практике известны удивительные случаи, когда суды признавали двойное взыскание вполне законным.
Осужденный директор компании внес на счет судебного департамента средства в качестве добровольного возмещения ущерба, причиненного преступлением. Тем не менее налоговая инспекция решила взыскать задолженность непосредственно с компании.
У судов нашлось сразу несколько аргументов в поддержку налоговиков. Арбитры, в частности, указали, что (постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.09.2017 № Ф07-9569/2017 по делу № А26-10931/2016):
- «взыскание ущерба с осужденных физических лиц в рамках уголовного дела не прекращает обязанность юридического лица по уплате налога»;
- внесенные на депозит «денежные средства не являются уплаченными в качестве НДС за налогоплательщика»;
- в приговоре по уголовному делу «не указано, что в связи с возмещением физическим лицом экономического ущерба в размере подлежащего уплате налога обязанность Общества по его уплате является исполненной»;
- приговором по уголовному делу «налоговому органу не предписано зачесть возмещенную физическим лицом сумму в счет исполнения Обществом обязанности по уплате налога»;
- деньги, внесенные на счет судебного департамента, «перечислены в федеральный бюджет по платежному поручению… в котором указан код бюджетной классификации “Прочие неналоговые доходы федерального бюджета”».
Аналогичные выводы сделаны в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 28.05.2015 № Ф07-2629/2015 по делу № А26-6806/2014.
Эпилог
Последние тенденции законодательства и судебной практики явно свидетельствуют о том, что фискальные гайки закручиваются все сильнее. И нет никаких оснований думать, что этот процесс остановится или тем более развернется вспять. С одной стороны, это хорошо, ведь от разнообразных «черных» и «серых» налоговых схем страдает бюджет, а значит, в какой-то мере каждый гражданин. Так почему бы не взыскивать налоги с тех, кто действительно виноват в их неуплате? С другой стороны, любое ужесточение чревато перегибами (как в последнем примере из судебной практики). Поэтому очень не хотелось бы, чтобы из инструмента восстановления справедливости взыскание налогов с руководства превратилось в охоту на тех, кого легче всего «подстрелить».
