Выплата дивидендов: налоговые особенности

Журнал «Юридический справочник руководителя» № 9 / 2024

Вероника Емельянова

эксперт по бухучету и налогообложению

Узнаете, как поступать в нетипичных ситуациях, связанных с налогообложением выплачиваемых дивидендов, чтобы не навлечь претензии со стороны налоговиков и соблюсти интересы участников (акционеров) общества. Например, про «дивидендный» доход участника на УСН, отказ от дивидендов в пользу другого лица, а также как быть, если участник (акционер) является одновременно работником общества и в связи с этим имеет разнотипные доходы: зарплату и дивиденды, которые облагаются НДФЛ по-разному. Или когда речь идет о выплате дивидендов имуществом (удержать налог не из чего, передача имущества может рассматриваться как реализация). Приводим практику судов, позиции Минфина и ФНС России (которые зачастую не совпадают) по спорным вопросам. Комментируем нововведения, которые вступят в силу с 2025 года и к которым надо готовиться заранее.

Организации, выплачивающие дивиденды своим участникам (акционерам), на практике довольно часто сталкиваются с вопросами налогообложения таких операций. Особенно, если ситуация не совсем типичная. Тут есть с чем разобраться.

Для начала напомним общие правила налогообложения дивидендов, а потом приступим к анализу сложных случаев и связанных с ними рисков, а также обзору новшеств, с которыми придется столкнуться.

Плательщик налога – источник выплаты дивидендов

В общем случае налог с «дивидендных» доходов исчисляет и уплачивает в качестве налогового агента общество, выплачивающее этот доход. Причем не важно, кто является участником (акционером): юридическое или физическое лицо. Налоговый агент должен исчислить сумму налога с этого дохода отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате дохода по налоговым ставкам, предусмотренным НК РФ (п. 3, 4 ст. 275 НК РФ). Не имеет значения, на каком режиме налогообложения находится сам получатель дивидендов. Если участник – организация, применяет упрощенную систему налогообложения (УСН), налог с дивидендов – это отдельный вид дохода, поэтому на него «упрощенный» режим не распространяется.

Фрагмент документа

Пункт 2 ст. 346.11 НК РФ

2. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 1.6, 3 и 4 ст. 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом)…

В упомянутых нормах приведены в том числе и ставки, применяемые к «дивидендным» доходам. Соответственно, это также указывает на то, что на «дивидендные» доходы упрощенный режим налогообложения, применяемый участниками, не распространяется. Таким образом, «дивидендный» доход участника на УСН должен облагаться не в рамках УСН, а налогом на прибыль.

Отметим, что ранее имелась неопределенность в том, кто именно должен перечислить налог с «дивидендных» доходов в бюджет: сам участник или российское ООО, выплачивающее дивиденды, в качестве налогового агента.

Так, в письме от 13.04.2005 № 03-03-02-04/1/97 Минфин России напомнил норму п. 1 ст. 250 НК РФ о том, что:

внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы от долевого участия в других организациях;
однако ст. 275 и 284 НК РФ при «упрощенке» не применяются;
следовательно, если получателем доходов в виде дивидендов является организация-«упрощенец», то во избежание двойного налогообложения такие доходы не должны облагаться налогом у источника выплаты доходов (дивидендов).

Затем ФНС России выпустила письмо от 01.03.2010 № 3-2-10/4, в котором прямо указала, что обязанность налогоплательщика по самостоятельному исчислению и уплате налога с доходов от долевого участия в деятельности российской организации НК РФ не предусмотрена. Соответственно, необходимость в составлении «упрощенцем» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций отсутствует.

Фактически чиновники признали, что налог в данной ситуации должен уплачивать налоговый агент. И это согласуется с п. 3 ст. 275 НК РФ, в котором сказано, что российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом.

Налоговые ставки с «дивидендных» доходов

У участника-юрлица доход в виде дивидендов должен облагаться налогом на прибыль по ставке, предусмотренной п. 3 ст. 284 НК РФ. Ставка налога на прибыль в отношении доходов в виде дивидендов, полученных от российской организации, составляет в общем случае 13% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). Однако при выполнении определенных условий к дивидендам применяется ставка в размере 0% (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). В частности, необходимо одновременное выполнение следующих условий:

доля участника, получающего дивиденды, должна быть не менее 50%;
на день принятия решения о выплате дивидендов срок непрерывного владения участником соответствующей долей составляет не менее 365 календарных дней.

В таком случае налог к уплате с дивидендов отсутствует. Если же не соблюдается хотя бы одно из вышеуказанных условий (например, срок непрерывного владения долей не менее 365 календарных дней, но доля участника составляет 40%), то доход в виде дивидендов облагается по ставке 13%.

Для участника-физлица. Ставка НДФЛ с дивидендов зависит:

от статуса получателя дивидендов (налоговый резидент РФ или нет)
и суммы дивидендов (более 5 млн руб. или нет).

Для налоговых резидентов в 2024 году:

ставка НДФЛ по дивидендам составляет 13%, если сумма дивидендов не более 5 млн руб.;
если же размер дивидендов превышает 5 млн руб., то сумма НДФЛ определяется как 650 тыс. руб. и 15% с суммы доходов, превышающей 5 млн руб. (п. 3...