В налоговых спорах часто возникает вопрос о мотивах действий налогоплательщика. Была ли у сделки деловая цель. Если налогоплательщик не докажет ее наличие, то может проиграть дело. Чтобы понять, как суды определяют наличие или отсутствие деловой цели сделки, мы проанализировали судебную практику.
Результатами делимся с вами: пять действенных аргументов, к которым прибегают налогоплательщики прямо или косвенно, чтобы отбиться от претензий налоговиков. Речь идет о направленности на повышение конкурентоспособности бизнеса, уровня управления, особенностях конъюнктуры рынка, критериях надежности контрагентов и пр.
Предпринимательство = прибыль
Для начала давайте разберемся, что такое деловая цель с точки зрения законодательства: оно исходит из того, что предпринимательская деятельность направлена на систематическое извлечение прибыли (абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ). Это один из ключевых признаков, отличающих ее от иных видов деятельности, и основная цель предпринимательства. Коммерсант может ставить перед собой, скажем, социальные цели – благотворительность, строительство школ, создание рабочих мест, благоустройство городов, защиту животных и т. п., но основная его деятельность заключается все же в систематическом получении прибыли.
По этому признаку законодатель делит юридические лица, выделяя среди организаций коммерческие и некоммерческие. Коммерческая организация в качестве основной цели своей деятельности преследует именно получение прибыли, чем и отличается от некоммерческой, которая может получать прибыль, но как побочный результат (п. 1 ст. 50 ГК РФ).
При этом предприниматель должен действовать добросовестно, избегать злоупотребления правом (п. 3 ст. 1, п. 1 ст. 10 ГК РФ).
Отсюда можем сделать вывод: любое действие предпринимателя в предпринимательской деятельности должно быть направлено на достижение основной цели – получение прибыли. Оно должно быть в этом плане обосновано, разумно и целесообразно. С этой точки зрения, согласитесь, было бы странно:
- покупать товар за 10 рублей, а продавать за 1 рубль;
- выбирать между двух перевозчиков с нормальной репутацией того, у кого перевозная плата в два раза выше;
- заключать пустые сделки с «техническими» (липовыми) контрагентами.
Конечно, у таких действий может быть определенное разумное обоснование и они могут иметь неочевидную выгоду для конкретных лиц, имеющих отношение к организации, в т. ч. фактического собственника, но данные обстоятельства, скорее всего, окажутся не связанными с добросовестным и законным предпринимательством. Это как на бытовом примере: дом расположен в 30 км от места работы, но по окончании рабочего дня пойдем домой пешком, а не поедем на машине или автобусе. Такой поход не поможет быстро добраться до цели, но, например, позволит избежать встречи с внезапно заглянувшей на чашку чая надоедливой соседкой. А в случае с предпринимателем – избежать встречи с кредиторами или получить необоснованную налоговую выгоду, создав искусственную ситуацию с занижением прибыли, и т. п.
Именно поэтому в налоговых спорах ИФНС и судам довольно часто приходится оценивать цель (обоснование) действий налогоплательщика:
- почему он так поступил (или не поступил);
- как это связано с его основной деятельностью;
- была ли экономическая целесообразность в действиях или преследовалась иная цель;
- был ли он добросовестным.
Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает анализ заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Сделки должны:
- не только формально соответствовать законодательству,
- но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком (см. определения Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 № 169-О, от 04.11.2004 № 324-О).
Налогоплательщик может при этом получать налоговую выгоду, снижая размер налоговых отчислений или получая возврат из бюджета ранее уплаченных налогов, но это может иметь лишь дополнительный эффект, не должно быть самоцелью. Иными словами, налоговая выгода не должна становиться самостоятельной (основной) целью действий, в частности заключенной сделки, иначе она становится необоснованной. Об этом говорил еще ВАС РФ в 2006 году (см. п. 3, 4, 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).
Потому, оценивая, что именно являлось основной целью операции, налоговики будут исходить из того, совершил бы налогоплательщик эту операцию исключительно по мотивам делового характера в отсутствие налоговых преимуществ или нет (п. 25 письма ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации»).
Так, сомнительно в этом плане заключение сделок с «пустышками», ведь добросовестный предприниматель заинтересован в получении реального продукта по сделкам.
Налоговый орган пришел к выводу об умышленном завышении обществом расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН, поскольку не был подтвержден факт реальности сделок налогоплательщика. Суд согласился с этим:
- предоставленные документы в подтверждение сделок были составлены с нарушениями;
- контрагент обладал признаками «технической» организации;
- отчетность им подавалась нулевая;
- его расчетные счета были закрыты;
- руководитель (учредитель) данного контрагента оказался «массовым», проживал и работал в доме ночного пребывания для бездомных.
При этом налоговики установили наличие и реальных поставщиков, объем поставок которых был достаточен для осуществления деятельности обществом (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.04.2025 № Ф03-6/2025 по делу № А59-2733/2023).
Подобные сделки явно говорят о преследовании иной, чем деловая, цели, особенно если речь идет о согласованности действий контрагентов.
Суд согласился с налоговым органом в том, что:
- обществом осуществлялось отражение сведений о несуществующих (не имевших место) фактах хозяйственной жизни (сделках) с сомнительными контрагентами-продавцами путем согласованного отражения в налоговой отчетности сделок, обладавших пороком воли (мнимых сделок) и заключенных с целью уменьшения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль;
- при этом основной целью заключения агентских договоров являлось получение не результатов предпринимательской деятельности, а налоговой экономии в виде завышения расходов (постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.10.2024 № Ф05-22096/2024 по делу № А41-5764/2023).
Собственный интерес
Итак, получается, что деловая цель – это объективные и разумные причины для осуществления какого-либо действия...
